Тема 5 Учет аренды МСФО 17

Учет договоров аренды должен вестись в соответствии с МСФО 17 «Аренда» за исключением:

- договоров аренды на разведывание и использования минералов, нефти, природного газа и других невосстанавливаемых ресурсов;

- лицензионных соглашений на такие товары и предметы, как кинокартины, видеозаписи, рукописи, патенты и авторские права, программные обеспечения.

Аренда – это договор согласно которому арендодатель передает арендатору в обмен на арендную плату или серию платежей право пользования в течение согласованного срока.

МСФО – 17 регламентирует учет аренды и различает два вида аренды:

- финансовая

- операционная.

Финансовая аренда – это аренда, по условиям которой происходит существенный перенос всех рисков и выгод, связанных с владением активом. При этом право собственности может передаваться, так и не передаваться.

Операционная – это аренда отличная от финансовой аренды.

В МСФО – 17 перечислены пять критериев, свидетельствующих о наличии финансовой аренды:

- к концу срока аренды право собственности активом переходит к арендатору;

- арендатор имеет возможность купить актив по цене, которая значительно ниже справедливой стоимости на дату реализации этой возможности, а в начале срока аренды существует объективная определенность того, что эта возможность будет реализована;

- срок аренды составляет большую часть срока экономической службы актива более 75 %;

- в начале срока аренды дисконтированная стоимость минимальных арендных платежей составляет, практически всю справедливую стоимость арендуемого актива более 90 %;

- арендованные активы носят специальный характер, который дает возможность арендатору использовать их без существенных модификаций.

Для целей учета необходимо проанализировать каждый из указанных выше пунктов. В случае, если договор предусматривает наличие хотя бы одного из условий указанных пунктов, то данный договор является договором финансовой аренды.

В учете финансовой аренды большое значение имеет правильное определение минимальных арендных платежей.

Минимальные арендные платежи – это платежи на протяжении срока аренды, которые требуют или могут быть затребованы от арендатора.

Минимальные арендные платежи используются для первоначальной оценки стоимости предмета аренды и связанных с ним обязательств у арендатора и оценки дебиторской задолженности у арендодателя.

Для расчета дисконтированной (текущей) стоимости минимальных арендных платежей необходимо рассмотреть три важные концепции:

- минимальные лизинговые платежи;

- расходы, связанные с исполнением договора аренды;

- ставка дисконтирования.

Минимальные лизинговые платежи:

- минимальные арендные платежи;

- гарантированная ликвидационная стоимость;

- штраф за невозобновление не продления аренды.

Расходы, связанные с исполнением договора аренды страховка, тех обслуживание, выплата налогов.

Если обязательства по оплате этих расходов остаются за арендодателем, то часть каждого лизингового платежа, учитывающая эти расходы, должна быть исключена при расчете минимальных лизинговых платежей, так как эти расходы не являются платежом по обязательству аренды.

Ставка дисконтирования чаще всего отражается в договоре аренды.

Арендатор при подсчете текущей стоимости минимальных арендных платежей использует расчетную процентную ставку, когда условия договора не позволяют рассчитать ставку, подразумеваемую в договоре. Расчетная процентная ставка по договору – это ставка процента, которую арендатор должен был бы платить по займам, полученным на такой же срок и при том же обеспечении, в объеме, необходимом для покупки актива.

Учет арендатора. Арендатор должен отражать операцию по аренде, как покупку актива в финансовой сделке, при которой приобретается актив и возникает обязательство. Арендатор признает актив и обязательство по наименьшей из дисконтированной стоимости минимальных арендных платежей (без учета расходов связанных с использованием арендного договора) или по справедливой стоимости арендуемого имущества. Затраты связанные с договором аренды, по транспортировке, погрузке, разгрузке монтажу предмета аренды относятся на удорожание объекта аренды.

Начисление амортизации производится согласно амортизационной политике, принятой в организации для собственных активов. Не всегда срок амортизации и срок аренды может совпадать. Если по окончании срока аренды арендатор получит право собственности. Периодом предполагаемого использования актива является срок полезной службы. Бухгалтерские проводки.

Оприходование арендуемого актива:

Дт арендуемое оборудование (2310, 2410)

Кт обязательство по финансовой аренде (3360, 4150)

Начисление расходов на выплату процента по финансовой аренде:

Дт расходы на выплату процента 7320

Кт краткосрочные вознаграждения к выплате 3380 или 3360

Начисление амортизации:

Дт расходы по амортизации 7110, 7200, 7210, 8410

Кт накопленная амортизация инвестиций 2320, 2420

Минимальные арендные платежи включают в себя основную сумму и сумму процента в течение всего срока аренды.

Для распределения арендного платежа применяются метод эффективной процентной ставки и метод прямого списания. Преимуществом метода эффективных процентных ставок являются, то, что расчет расходов процентов по аренде производится по балансовой стоимости арендного обязательства.

Если по условиям договора на один из критериев финансовой аренды не предусмотрен, то аренда считается операционной.

Учет активов переданных в операционную аренду осуществляется на балансе арендодателя.

Арендодатель поступление активов на условиях операционной аренды отражает на забалансовом счете. При операционной аренде арендные платежи (за исключением затрат на услуги, такие как страхование и техническое обслуживание) признаются как расходы прямолинейно.

Дт Расходы по операционной аренде 7450 (8040, 7110, 7210)

Кт Краткосрочная задолженность по аренде 3360, 4150

Учет аренды у арендодателя. Активы, находящиеся в финансовой аренде, арендодатель учитывает в бухгалтерском балансе как дебиторскую задолженность в сумме равной чистой инвестиции в аренду.

Обычно чистые инвестиции равны стоимости передаваемого имущества. Вознаграждение по аренде признается как доход по методу начисления.

Первоначальные прямые затраты, понесенные арендодателем (комиссионные, юридические сборы и т.д.) запрещается относить на расходы периода сразу после того как они были понесены они включаются при первоначальном расчете платежей (то есть предполагается, что возмещение этих расходов учтено при установлении ставки процента по договору аренды) и снижает размер дохода, признаваемого в течение срока аренды.

Арендодатель при финансовой аренде должен определить валовую инвестицию, чистую инвестицию, незаработанный финансовый доход.

Валовые инвестиции в аренду – это сумма минимальных арендных платежей и причитающаяся арендодателю негарантированная ликвидационная стоимость арендуемого актива.

Чистые инвестиции в аренду – валовые инвестиции в аренду, дисконтированные на основе ставки процента, подразумеваемой в договоре аренды за минусом незаработанного финансового дохода.

Для расчета суммы чистых инвестиций в аренду необходимо рассчитать дисконтированную стоимость валовых инвестиций, т.е. рассчитать текущую стоимость минимальных арендных платежей и негарантированную ликвидационную стоимость.

Негарантированной ликвидационной стоимостью называется стоимость предмета финансовой аренды, не возмещенная арендатором, арендодателю.

Незаработанный финансовый доход – это разница между валовыми инвестициями в аренду и чистыми инвестициями. Бухгалтерские проводки.

Передача предмета аренды арендатору:

Дт дебиторская задолженность по арендным

платежам на сумму чистой инвестиции 1260, 2160

Кт запасы, инвестиций в недвижимость

основные средства 1330,2310,2410

Начисление процента к получению:

Дт вознаграждение к получению 1270

Кт доходы от аренды 6130

Учет активов переданных в операционную аренду, осуществляется на балансе арендодателя. При учете операционной аренды затраты, связанные с обслуживанием и эксплуатацией активов, а также амортизацию арендодатель отражает на счетах расходов.

Доходы арендодателя от аренды актива должны быть распределены на равномерной основе, независимо от схемы платежей.

Амортизационная политика должна быть последовательной и совместимой с амортизационной политикой, используемой арендодателем при амортизации аналогичных активов.

Первоначальные прямые затраты, понесенные арендодателем в процессе подготовки договора операционной аренды, должны быть добавлены к балансовой стоимости арендованного актива и признаваться как расходы на протяжении всего срока аренды тем же методом, то и доход от аренды.

В соответствии с учетной политикой организации, а также основании принципа начисления, организация признает доход от аренды ежемесячно.

Передача актива в операционную аренду:

Дт 2410 субчет основные средства, сданные в аренду

Кт 2410 субчет собственные основные средства

Начисление арендной платы:

Дт дебиторская задолженность по аренде 1260

Кт доход от операционной аренды 6260

Начисление НДС:

Дт дебиторская задолженность по аренде 1260

Кт НДС 3130

Начисление амортизации по сданным в аренду активам:

Дт расходы по операционной аренде. 7450

Кт накопленный износ. 2420

Арендные соглашения, по которым значительная часть выгод и рисков собственности не переходят арендатору, представляют собой операционную аренду, они не капитализируются, а учитываются в качестве арендных платежей и поступлений.

Если арендатор капитализирует аренду, то он регистрирует актив и обязательство, величина которых обычно равна текущей стоимости арендных платежей.

Арендодатель, передав почти все выгоды и риски, связанные с правом собственности, признает продажу, удаляя актив с балансового счета.

Арендатор:

Дт арендуемое оборудование

Кт обязательство по аренде

Арендодатель:

Дт счета к получению по аренде (нетто)

Кт оборудование.

После капитализации актива арендатор учитывает амортизацию. Арендодатель и арендатор рассматривают арендные платежи как суммы, состоящие из процента и основной суммы.

Если аренда не капитализируется, то актив не учитывается в балансе у арендатора, а продолжает учитываться у арендодателя. Когда происходит арендный платеж, арендатор признает расходы по аренде, арендодатель доход от аренды.

Методы эффективных процентных ставок.

Например. Арендодатель и арендатор подписали соглашение, датированное 1 января об аренде оборудования с 1 января.

Условия и положения соглашения.

Срок аренды составляет 5 лет, аренда является не аккумулируемой, арендные платежи в сумме 25981,62 тенге должны выплачиваться в начале каждого года равномерно.

Справедливая рыночная стоимость (СРС) оборудования в начале срока аренды составляла 100000 тенге, срок полезной службы 5 лет, ликвидационная стоимость равна нулю.

Арендатор оплачивает все расходы, связанные с исполнением арендного соглашения, напрямую третьим сторонам, за исключением ежегодного налога на собственность в размере 2000 тенге, которые включены в ежегодные платежи арендодателя.

Аренда не предусматривает возобновления и по истечении срока аренды оборудование будет возвращено компании арендодателю.

Арендатор начисляет износ на собственное аналогичное оборудование по прямолинейному методу.

Арендодатель установил размер арендных платежей в целях получения доходности от инвестиции в размере 10 % в год, этот факт известен арендатору.

Срок аренды 5 лет равный сроку полезной службы оборудования 5 лет, срок аренды составляет большую часть срока службы актива.

Текущая стоимость минимальных лизинговых платежей.

(25981,62–2000) = 23981,62∙4,16986 = 100000 тенге.

Текущая стоимость минимальных лизинговых платежей составляет 100000 тенге, практически всю СРС оборудования.

Минимальные лизинговые платежи составляют 119908,10 тенге, полученные как произведение ежегодных лизинговых платежей в размере 23981,62 тенге на срок аренды.

Капитализируемая сумма рассчитывается как текущая стоимость минимальных лизинговых платежей (за исключением расходов связанных с исполнением арендного договора)

23981,62∙4,16986 = 1000000 тенге.

Применяется подразумеваемая процентная ставка арендодателя 10 %, а не приростная ставка процента на заемный капитал арендатора (11 %) так как она выше и арендатор знает о ставке арендодателя.

Бухгалтерские проводки на 1 января:

Дт арендуемое оборудование 100000 тенге

Кт обязательство по финансовой аренде 100000 тенге

Выплаты лизингового платежа:

Дт 7210 Административные расходы 2000 тенге

Дт 3360,4150 обязательство по фин. аренде 23981,62 тенге

Кт Денежные средства 25981,62 тенге

Каждая арендная выплата состоит из трех элементов:

- уменьшение обязательств по аренде;

- расходы по процентам;

- расходы, связанные с исполнением арендного соглашения.

График амортизации аренды для арендатора (аннуитет) представлен таблицей 13.

Таблица 13 – График амортизации аренды в тенге

31 декабря первого года арендатор регистрирует начисленные проценты по аренде:

Дт расходы по процентам 7310 7601,84 тенге

Кт процент к уплате 3380 7601,84 тенге

Начисление амортизации (100000/5=2000):

Дт расходы по амортизации фин. аренда 8415 20000 тенге

Кт накопленная амортизация фин. аренда 2423 20000 тенге

1 января следующего года произведены арендные платежи:

Дт расходы по налогу на имущество 7210 2000 тенге

Дт процент к уплате 3380 7601,84 тенге

Дт обязательство по фин. аренде 3360 16379,78 тенге

Кт денежные средства 1030 25981,62 тенге

В бухгалтерском балансе обязательства должны быть представлены – часть которая должна быть выплачена в течении года или операционного цикла, должна быть классифицирована как краткосрочное обязательство, а остальная часть как долгосрочная.

31 декабря первого года.

Краткосрочные обязательства:

Процент к оплате 7601,84 тенге

Обязательства по аренде 16379,78 тенге.

Долгосрочные обязательства:

обязательства по аренде 59638,60 тенге

При операционной аренде, арендатор относит расходы по аренде на периоды в течении которых предприятие получило выгоды от использования оборудования и не учитывает в бухгалтерском учете какие либо обязательства по будущим выплатам.

Если бы в предыдущем примере аренда была бы операционной, то сопровождалось бы следующей проводкой:

Дт расходы по аренде 7450 25981,62 тенге

Кт денежные средства 1030 25981,62 тенге

Расходы по аренде отражаются в отчете о доходах и расходах. В пояснительных записках к отчетности должны раскрываться информации о всех операционных арендах.

Сравнение схемы начислений представлены таблицей 14.

Таблица 14 – Финансовая и операционная аренда в тенге

Бухгалтерские проводки 1 января первого года:

Дт лизинговые платежи

к получению 1260, 2160 119908,1 тенге

Кт оборудование 2413 100 000 тенге

Кт незаработанный доход. Аренда 3520 19908,1 тенге

Дт денежные средства 1030 25981,62 тенге

Кт лизинговые платежи

к получению 1260 23981,62 тенге

Кт налог на имущество к оплате 3180 2000 тенге

31 декабря первого года:

Дт незаработанный доход Аренда 1270 7601,84 тенге

Кт доход от вознаграждения

арендодателя 6130 7601,84 тенге

График амортизации аренды представлен таблицей 15.

Таблица 15 – График амортизации аренды в тенге

Лизинговые платежи к получению отражаются в бухгалтерском балансе по сумме чистой инвестиции и под названием чистые инвестиции в финансовую аренду классифицируются как текущий или долгосрочный актив в зависимости от срока возмещения чистой инвестиции.

Раздел активов, относящийся к аренде, 31 декабря первого года будет выглядеть следующим образом:

Текущие активы.

Чистые инвестиции в финансовую аренду 23981,62 тенге

Долгосрочные активы.

Чистая инвестиция в финансовую аренду 59638,60 тенге

Если оборудование будет продано арендатору за 5000 тенге, по окончании срока аренды арендатор признает выбытие оборудования:

Дт денежные средства 5000 тенге

Кт доход от реализации оборудования 5000 тенге

При операционной аренде каждое получение арендного платежа отражается арендодателем как доход от аренды.

Актив, сдаваемый в аренду, амортизируется в обычном порядке. Бухгалтерские проводки:

31января первого года

Дт денежные средства 25981,62 тенге

Кт доход от аренды 25981,62 тенге

Начисление износа:

31января первого года

Дт расходы по амортизации оборудования,

сданного в аренду 7450 20000 тенге

Кт начисленный износ – оборудование,

сданное в аренду 2420 20000 тенге

Задача 5.1

Компания взяла в аренду оборудование с 1 января сроком на 4 года с ежегодными выплатами за аренду в размере 37 283 тенге в начале каждого года, ставка доходности 10 %.

Требуется:

- подготовить амортизационный график;

- подготовить соответствующие бухгалтерские проводки на 1 января и 31 декабря следующего года после приобретения.

Задача 5.2

1 января компания отразила в учете финансовую аренду в сумме 200 000 тенге. Ставка вознаграждения 12 %. Аренда предусматривает восемь денежных выплат 1 января.

Требуется подготовить проводки на 1 января и на 31 декабря текущего года, на 1 января следующего года.

Задача 5.3

Компания «Надежда» сдала в аренду оборудование, которое имело балансовую стоимость 150 000 тенге компании «Север». Срок аренды – 6 лет, начиная с 1 января. Аренда предусматривает равномерные платежи за аренду в начале каждого года. Все исполнительские расходы по содержанию оборудования оплачиваются компанией «Север» напрямую третьим лицам. Справедливая стоимость оборудования в начале срока аренды составляет 150000 тенге. Срок использования оборудования составляет 6 лет, ликвидационная стоимость отсутствует. Процентная ставка составляет 9 %, последующий выкуп не предусмотрен и передача прав собственности отсутствует. Возврат в достаточной степени гарантирован без дополнительных затрат для компании «Надежда».

Подготовьте проводку на 1 января для компании «Надежда» на начало аренды.

Задача 5.4

АО «Шыгыс» заключает договор об аренде оборудования сроком на 6 лет 1 января. Договор предусматривает шесть ежегодных платежей по 30000 тенге, начиная с 1 января. Процентная ставка равна 10 %.

Требуется составить график амортизации арендных платежей у арендодателя.

Задача 5.5

ТОО «Зенит» производит копировальные машины. 1 января компания сдала в аренду копировальную машинку, на производство которой ушло 110 000 тенге. Договор аренды покрывает 5 лет срока использования копировальной машины и предусматривает пять ежегодных платежей за аренду на сумму 45 400 тенге каждый. Процентная ставка 12 % является неизменной в договоре аренды. Возврат гарантирован, нет никакой существенной неопределенности касательно расходов.

Подготовьте проводки для ТОО «Зенит» на 1 января и 31 декабря текущего года.

Составьте график амортизации арендных платежей.

Вопросы:

- Укажите классификацию аренды для арендодателей и критерии, по которым оценивается каждая из них.

- Укажите бухгалтерские процедуры, используемые при прямой финансовой аренде.

- Укажите бухгалтерские процедуры, используемые при применении арендодателем операционного метода учета аренды.

- Почему понятия дисконтированной стоимости уместны и применимы в бухгалтерском учете для договоров аренды финансового типа?

- Укажите различия в бухгалтерском учете аренды между «приростом ставки процента на заемный капитал арендатора» и «безоговорочной ставкой арендодателя», и укажите случаи, когда должна быть использована первая или вторая.

- Ликвидационная стоимость представляет собой оцененную справедливую стоимость арендуемой собственности па конец срока действия аренды. а) Какую важность представляет (1) не гарантированная и (2) гарантированная ликвидационная стоимость капитализированной аренды в бухгалтерском учете арендатора? б) Какую важность представляет (1) не гарантированная и (2) гарантированная ликвидационная стоимость сделки по прямой финансовой аренде в учете арендодателя?

- Что должен сделать арендодатель в связи с изменениями в оцененной ликвидационной стоимости?

- Опишите эффект последующего приобретения на учет арендатором финансовой аренды.

- Укажите бухгалтерские процедуры, используемые арендатором при применении «операционного метода».

- Укажите бухгалтерские процедуры, используемые арендатором при учете «финансовой аренды».

- Какая информация должна быть раскрыта арендатором в случае, если арендуемые активы и соответствующие обязательства не капитализированы?

- В чем заключается природа сделки «продажа с обратной арендой»?

Поиск по сайту: