ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций»

Бухгалтерский учет расчетов с бюджетом по налогу на прибыль производится в соответствии с ПБУ 18/02. Очевидно, что бухгалтерская прибыль почти никогда не будет совпадать с налогооблагаемой прибылью. Поэтому, если мы исчислим сумму налога на прибыль от бухгалтерской прибыли, то в результате у нас не получится сумма налога на прибыль, рассчитанная по правилам главы 25 НК РФ и которую необходимо уплатить в бюджет.

ПБУ 18/02 предназначено для определения взаимосвязи показателя суммы налога, если его исчислять от бухгалтерской прибыли, и показателя суммы налога, исчисленного от налогооблагаемой прибыли по правилам главы 25 НК РФ.

Взаимосвязь суммы налога на прибыль, исчисленной по правилам главы 25 НК РФ и суммы налога на прибыль, если его исчислять от бухгалтерской прибыли, представлена на рисунке 5.1.

ПБУ 18/02 устанавливает, что при формировании показателей расчетов по налогу на прибыль необходимо исходить из объективной экономической величины – суммы налога, начисленной по реальным финансовым результатам деятельности организации, то есть по бухгалтерской прибыли [2]. Указанная сумма получается, если выявленную в отчетном периоде бухгалтерскую прибыль умножить на ставку налога на прибыль, и называется «условным расходом по налогу на прибыль».

Почему расход? Потому что сумма налога будет изъята в бюджет и у организации останется меньше денег.

Почему расход называется условным? Потому что, как правило, такая сумма налога никогда реально не причитается к уплате в бюджет, так как правила формирования прибыли в бухгалтерском учете отличаются от порядка исчисления налоговой базы по налогу на прибыль.

Условный расход по налогу на прибыль в бухгалтерском учете отражается проводкой: Д99 К68 (Д 99 субсчет «Условный расход по налогу на прибыль» К 68 «Учет расчетов по налогу на прибыль»). Эта проводка означает, что источником начисления в бюджет данной суммы налога должны быть средства, выявленные как финансовый результат деятельности отчетного периода до распределения прибыли между собственниками.

Те же действия производятся в ситуациях, когда в бухгалтерском учете выявляется убыток. Умножаем величину полученного убытка на действующую ставку по налогу на прибыль, и полученную сумму отражаем в бухгалтерском учете проводкой Д 68 К 99. Эта сумма называется «условным доходом по налогу на прибыль». Данная величина ещё более условна, поскольку при получении бухгалтерского убытка ни дохода (К 99), ни задолженности бюджета перед организацией (Д 68) реально не возникает.

Согласно ПБУ 18/02 именно эту величину [2] – сумму условного расхода или сумму условного дохода по налогу на прибыль – в дальнейшем следует корректировать для получения на счете 68 суммы реальной задолженности организации перед бюджетом по налогу на прибыль.

Налог на прибыль с налогооблагаемой прибыли   [1]   – это реальная сумма налога на прибыль, которую следует уплатить в бюджет	=	Налог на прибыль с бухгалтерской прибыли [2]	+ _	Налог с постоянных разниц	+ _	Налог с временных разниц
			[3] Сумма налога, которую надо заплатить сверх налога, исчисленного с бухгалтерской прибыли	[4]   Сумма, на которую следует уменьшить налог, исчисленный с бухгалтерской прибыли		[5]   Сумма налога, которую организация сейчас должна заплатить сверх налога, исчисленного с бухгалтерской прибыли, но потом в других отчетных периодах на эту же сумму нужно будет уменьшить величину налога, исчисленного с бухгалтерской прибыли	[6] Часть суммы налога, исчисленного с бухгалтерской прибыли, которую в этом отчетном периоде платить не надо, но потом в других отчетных периодах на эту же сумму нужно будет увеличить налог, исчисленный с бухгалтерской прибыли
			Д99 К68		Д99 К68
						Д68 К99
Д Сч.68 К							Д09 К68
	[2]								Д68 К77
[4]	[3]
[6]	[5]

Условный расход (доход) по налогу на прибыль корректируется на величину постоянных ([3] и [4]) и временных ([5] и [6]) составляющих.

I. Постоянные составляющие ([3] и [4]), возникнув в данном отчетном периоде, больше уже никак не будут влиять на расхождение между суммами налога, исчисленными с бухгалтерской и налоговой прибыли в других отчетных периодах.

Постоянные составляющие [3] и [4] получаются умножением постоянных разниц на ставку налога прибыль.

Под постоянными разницами понимаются доходы и расходы:

- формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода, но не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов;

- учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль отчетного периода, но не признаваемые для целей бухгалтерского учета доходами и расходами как отчетного, так и последующих отчетных периодов.

Постоянные разницы возникают тогда, когда один и тот же объект (одна и та же операция) оценивается в бухгалтерском и налоговом учете в принципе в разных суммах. Разница называется постоянной, потому что различие в оценке конкретной операции постоянно, то есть какая-то сумма не признаётся в целях налогообложения или не признается в бухгалтерском учете вообще, а не временно. Возникновение постоянных разниц может привести к следующим ситуациям:

1) Возникшие постоянные разницы увеличивают налогооблагаемую прибыль по сравнению с бухгалтерской. Это происходит, когда

- расходы в налоговом учете в принципе признаются в меньшем размере, чем в бухгалтерском учете;

- при формировании налогооблагаемой базы учитывается сумма дохода в принципе в размере большем, чем числится в бухгалтерском учете.

В этом случае постоянная разница называется положительной, так как она обусловливает положительное направление корректировки условного расхода (дохода) по налогу на прибыль. Условный расход (доход) по налогу на прибыль следует увеличить на величину [3], которая называется постоянным налоговым обязательством:

Эту сумму следует начислить к уплате в бюджет сверх суммы налога, исчисленной с бухгалтерской прибыли: Д 99 К 68 (Д 99 субсчет «Постоянные налоговые обязательства» К 68 «Расчеты по налогу на прибыль»). Источником для начисления этой суммы также являются средства, выявленные как финансовый результат деятельности отчетного периода до распределения прибыли между собственниками.

2) Возникшие постоянные разницы уменьшают налогооблагаемую прибыль по сравнению с бухгалтерской. Это происходит, когда при формировании налогооблагаемой базы учитывается сумма дохода в принципе в размере меньшем, чем числится в бухгалтерском учете.

В этом случае постоянная разница называется отрицательной, так как она обусловливает минусовое направление корректировки условного расхода (дохода) по налогу на прибыль. Условный расход (доход) по налогу на прибыль следует уменьшить на величину [4], которая называется постоянным налоговым активом:

Эта сумма отражается в бухгалтерском учете записью Д 68 К 99 (Д 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» К 99 «Постоянные налоговые активы»)

Постоянное налоговое обязательство (актив) признается организацией в том отчетном периоде, в котором возникает постоянная разница.

Пример 1: Сумма представительских расходов, признанных в отчетном периоде составила 60 000 руб. Расходы на оплату труда, признанные за этот же период, составили 500 000 руб. В налоговом учете норма представительских расходов – 4% от расходов на оплату труда. В бухгалтерском учете будут признаны расходами все 60 000 руб. представительских расходов, а в налоговом учете – в сумме, не превышающей 500 000 руб. ´ 4% = 20 000 руб., то есть всего лишь 20 000 руб. Постоянная положительная разница равна 60 000 руб. – 20 000 руб. = 40 000 руб. В бухгалтерском учете отражается постоянное налоговое обязательство в сумме 40 000 руб. ´ 20% = 8 000 руб. проводкой Д 99 – «ПНО» К 68 «Расчеты по налогу на прибыль».

Пример 2: Организация получила от учредителя организации, вклад которого в уставный капитал составляет 60%, безвозмездно 100 000 руб. В бухгалтерском учете 100 000 руб. включают в состав прочих доходов в полном объеме, а в налоговом учете данная сумма не признается доходом. Отсюда возникает постоянная отрицательная разница 100 000 руб. и постоянный налоговый актив, равный 100 000 руб. ´ 20 % = 20 000 руб., который отражается в бухгалтерском учете проводкой: Д 68 – «Расчеты по налогу на прибыль» К 99 «ПНА».

II. Временные составляющие [5] и [6].

Понятие временных составляющих связано с необходимостью выделения сумм налога, которые сегодня корректируют сумму налога на прибыль от бухгалтерской прибыли в одну сторону, но в последующем эти же суммы будут корректировать сумму налога от бухгалтерской прибыли в другую сторону. То есть корректировка носит временный характер, поскольку с течением времени она нивелируется.

Временные составляющие [5] и [6] получаются умножением временных разниц на ставку налога на прибыль.

Под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в другом или в других отчетных периодах.

В данном случае речь идет о ситуациях, когда доходы и расходы в принципе в целях налогообложения и в бухгалтерском учете признаются в одинаковых суммах, однако даты их признания в бухгалтерском учете и при исчислении налога на прибыль различны. Поэтому разница, если и возникает, то только на время.

Временные разницы в зависимости от направления корректировки бухгалтерской прибыли в будущих периодах делятся на:

1) вычитаемые временные разницы;

2) налогооблагаемые временные разницы.

Поиск по сайту: