Модели сосуществования бухгалтерского и налогового учета

Необходимо отметить, что в зарубежных странах различают две модели сосуществования бухгалтерского и налогового учета.

Первая модель, называемая "Континентальная", представляет собой положение, при котором бухгалтерский и налоговый учет фактически совпадают и первый выполняет все фискально-учетные задачи.

К континентальной (европейской) системе относятся, в частности, учетные системы Германии, Швеции, Бельгии, Испании, Италии и др. К этой модели можно отнести соотношение бухгалтерского и налогового учета в России до 1995 г.

Вторая модель называется "Англосаксонской". К ней относятся в основном США, Англия, Австрия, Канада и др. Данная система предполагает существование и ведение параллельно как бухгалтерского, так и налогового учета.

С середины 1995 г. существующие отечественные учетные системы при своем взаимодействии стали относиться к англо-саксонской модели. Однако налоговый учет не подменяет и не исключает ведение бухгалтерского учета, а наряду с собственными методами использует последний для исчисления налогов и сборов.

По степени участия бухгалтерского учета в системе учет налогового можно выделить три вида налогового учета.

1. Бухгалтерский налоговый учет. Показатели налогового учета формируются исключительно на данных бухгалтерского учета.

По количеству исчисляемых налогов данный вид налогового учета является определяющим, поскольку традиционно отечественная система налогообложения была ориентирована на показатели бухгалтерского учета, что свидетельствует об универсальности последнего.

2. Смешанный налоговый учет. Показатели налогового учета формируются на основе данных бухгалтерского учета, но с использованием определенных методов для целей налогообложения.

При данном методе налогового учета налогоплательщик первоначально использует показатели своего бухгалтерского учета, а после этого производит корректировку полученных показателей по специальной методике, предусмотренной налоговым законодательством.

3. Абсолютный налоговый учет. Показатели налогового учета формируются без участия бухгалтерского учета.

Случаи, когда налоговые платежи рассчитываются без участия показателей бухгалтерского учета, тоже достаточно распространены. Так, без участия бухгалтерских показателей исчисляются таможенные пошлины, государственная пошлина.

В России в настоящее время налоговый учет все больше выделяется в качестве основного. Чрезмерно завышенные требования по его ведению и оформлению отчетности постоянно наводят предпринимателей на мысль о полной замене бухгалтерского учета налоговым учетом, что для них экономически оправданно.

Налоговый учет представляет собой систему обобщения информации с целью определить налоговую базу для исчисления налога на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с установленным порядком. Налогоплательщик согласно ст. 313 НК РФ организует систему налогового учета самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета. Порядок же падения последнего устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя предприятия.

Следует отметить, что для определения налоговой базы налогоплательщику разрешено использовать регистры бухгалтерского учета. Если же содержащейся там информации недостаточно для определения налоговой базы в соответствии с требованиями гл. 25 НК РФ, налогоплательщик вправе вводить в эти регистры дополнительные реквизиты, формируя тем самым регистры налогового учета. Налоговые органы не вправе устанавливать обязательные формы документов налогового учета.

В настоящее время ученые и практики предлагают различные варианты решения проблемы ведения налогового учета (рис. 7).

		Вести учет по правилам бухгалтерского учета и по его данным получать данные налогового учета
		Вести учет по правилам налогового учета и по его данным получить данные бухгалтерского учета
		Вести параллельно бухгалтерский и налоговый учет

Рис. 7. Подходы к ведению налогового учета.

Первый подход фактически предполагает сохранение применяемой сегодня схемы расчета прибыли, подлежащей налогообложению.

Он базируется на том, что в течение отчетного периода все хозяйственные операции отражаются только в регистрах бухгалтерского учета. В конце периода данные бухгалтерского учета трансформируются в данные налогового учета (рис. 8).

Рис. 8. Получение данных налогового учета по данным бухгалтерского учета.

Преимуществом первого подхода является сохранение устойчивой и контролируемой связи между бухгалтерским и налоговым учетом. Недостаток его заключается в невозможности получить отдельные данные налогового учета, учитываемые при расчете налоговой базы, например об убытках "будущих периодов", признаваемых в составе расходов текущего периода, о суммах штрафных санкций за нарушение условий договоров.

В основе второго подхода лежит принцип приоритета. В этом случае для налогоплательщиков более важной задачей считается соблюдение норм и правил, изложенных в главе 25 НК РФ (по сравнению с нормами и правилами бухгалтерского учета).

Он базируется на том, что в течение отчетного периода первичные учетные документы и другие оправдательные документы отражаются в регистрах налогового учета, а по его завершении данные налогового учета трансформируются в данные бухгалтерского учета с отражением на счетах (рис. 9).

Этот подход позволяет наиболее полно учесть все нюансы признания отдельных видов доходов и расходов для целей налогообложения. Однако при этом бухгалтерскому учету отводится второстепенная роль, что, по нашему мнению, является неприемлемым.

Существенным недостатком второго подхода следует признать необходимость отражения в регистрах налогового учета той информации, которая не имеет отношения к определению налоговой базы, например о начислении дивидендов, получении наличных из банка, внутрихозяйственных расчетах.

Рис. 9. Получение данных бухгалтерского учета по данным налогового учета.

Третий подход основывается на том, что данные бухгалтерского и налогового учета формируются параллельно и независимо друг от друга (рис. 10).

С точки зрения достижения конечной цели обоих видов учета этот подход представляется правильным, поскольку позволяет в каждой системе учета интерпретировать факт хозяйственной деятельности в соответствии с нормами и правилами, установленными для этой системы. Недостатком подхода является значительное увеличение объема учетной работы при ручном ведении бухгалтерского и налогового учета.

Всегда

Если это

предусмотрено

правилами налогового учета

Рис. 10. Схема параллельного учета.

Оптимальной является модель, основанная на преимуществах первого и третьего подходов. Схематично она представлена на рис. 11.

Рис. 11. Оптимальная модель ведения бухгалтерского и налогового учета в целях налогообложения.

Ее суть состоит в следующем: в течение месяца совершаемые в организации хозяйственные операции, оформленные первичными документами бухгалтерского учета, отражаются в информационной базе по правилам бухгалтерского учета.

В конце месяца на основе данных бухгалтерского учета заполняются аналитические регистры налогового учета по правилам, изложенным в главе 25 НК РФ.

Одновременно в регистрах налогового учета на основании первичных документов налогового учета отражаются отдельные операции, которые не подлежат отражению в системе бухгалтерского учета. В результате бухгалтерская отчетность формируется по данным бухгалтерского учета, а налоговая — по данным налогового.

Под отражением операции в системе бухгалтерского учета понимается формирование бухгалтерских проводок, в которых корреспондирующими являются балансовые счета Плана счетов.

Собственно регистры бухгалтерского учета в их классическом понимании получают с помощью стандартных и специализированных отчетов по данным на синтетических и аналитических счетах.

Отражение операции в налоговом учете имеет принципиальное отличие. Оно заключается в том, что обобщение и группировка данных производятся без распределения (отражения) но счетам бухгалтерского учета. Поэтому в налоговом учете аналитические регистры налогового учета представляют собой группу самостоятельных специализированных отчетов, формируемых по данным налогового учета.

Так как современный налоговый учет формируется не на экономических принципах, не охватывает всю совокупность хозяйственных операций и действий (а в НК РФ большое количество противоречий), то риск ошибок в нем чрезвычайно велик. Сравнимость результатов возможна только при полном отражении деятельности на основе первичных документов, плана счетов бухгалтерского учета и предъявлении налогового баланса.

Разработка комбинированных регистров налогового и финансового учета предполагает дополнение существующих регистров необходимыми реквизитами. В дальнейшем набор таких регистров требует систематизации для определения доходов и расходов организации при расчете налогооблагаемой прибыли, с учетом особенностей конкретной организации-налогоплательщика.

На основании этого можно утверждать, что налоговый учет является одним из разделов бухгалтерского учета наряду с финансовым и управленческим учетом. Остается только определить его место в бухгалтерии организации.

По традиции налоговый учет рассматривается в научной, нормативной и консультационной литературе только во взаимодействии с финансовой составляющей бухгалтерского учета. Причина этому — наличие нормативного регулирования финансового учета со стороны государства. А так как управленческий учет не регулируется законодательством России, его не рассматривают как элемент бухгалтерии, заслуживающий внимания.

Вместе с тем нет сомнения в роли управленческого учета в хозяйственной жизни как отдельного предприятия, так и страны в целом. Вспомним роль государственной статистики, особенно в годы функционирования плановой экономики Советского Союза. Чем, если не системой сбора и обработки управленческой информации, являлась тогда государственная статистика? Такой же системой, только с возросшим потенциалом, она остается и сейчас.

Проблема заключается в том, что до сих пор не разработана унифицированная система управленческого учета (субъективной статистики) для отдельного предприятия, со всеми необходимыми атрибутами: регистрами, методикой, алгоритмами использования информации в управлении, законодательным закреплением обязанности ведения такого учета на предприятии. Возможно, не пришло еще время для осознания законодателями экономических стимулов, эффектов от действия такой системы в масштабах страны.

Большинство ученых основную цель управленческого учета видит в формировании информации на всех уровнях управленческой иерархии.

Налоговый учет не позволяет выявить действительный, финансовый результат хозяйственной деятельности, обеспечить реальную конкурентоспособность и взаимодействие с внешней средой. В этой связи информация, формируемая в налоговом учете, должна интегрироваться с информацией, формируемой в финансовом и управленческом учете, с целью оптимизации налогообложения, т. е. формировать информацию, полезную для принятия обоснованных решений, и обеспечивать управление предприятием с наибольшей степенью эффективности.

Основные подходы ведения налогового учета с точки зрения движения информации и составления отчетности по отношению к финансовой и управленческой составляющим бухгалтерского учета представлены на рис. 12.

Первый Второй

Рис. 12. Место налогового учета в бухгалтерии организации с точки зрения обмена информацией.

Поиск по сайту: