Фінансовий контроль

1. Поняття фінансового контролю

2. Функції, види, форми та методи фінансового контролю

3. Державний фінансовий контроль і органи, що його здійснюють

4. Недержавний фінансовий контроль

5. Роль і значення фінансового контролю на сучасному етапі розвитку економіки

Сучасні зміни в економіці України, зміни відносин власності, поява нових типів підприємств з новими організаційними структурами передбачають поступовий розвиток контролю як невід’ємної частини системи управління фінансами. Підвищення ефективності зовнішнього контролю за фінансовою діяльністю підприємств не виключає чіткої організації системи внутрішнього господарського контролю. Вирішення цієї проблеми неможливе без створення системи незалежного фінансового контролю – аудиту.

Суть і зміст контролю не можуть бути ґрунтовно розкриті у відриві від сфери управлінської діяльності, яку він обслуговує. Оскільки призначенням фінансів є формування доходу й фондів фінансових ресурсів та їх використання для забезпечення розширеного відтворення і задоволення суспільних інтересів та потреб, то всі суб’єкти фінансових відносин надзвичайно зацікавлені в їх ефективному використанні. Звідси об’єктивно виникає потреба в управлінні фінансовими ресурсами, а відтак, і у фінансовому контролі. Крім того, фінансовий контроль є одним із методів управління фінансами.

Слово “контроль” походить від французького “controle”, що означає перевірка чого-небудь. Великий тлумачний словник сучасної української мови пояснює слово “контроль” як перевірку діяльності кого-, чого-небудь, нагляд за кимсь, чимось.

Визначення поняття контролю та, зокрема, фінансового контролю змінювалось з розвитком суспільства. А рівень застосування фінансового контролю формувався тисячоліттями і невідривно пов’язаний з виникненням, становленням і розвитком бухгалтерського обліку.

Так, італійська національна школа бухгалтерського обліку (Франческо Вілла, Д. Масс) розглядала бухгалтерський облік як засіб контролю, ототожнювала функцію обліку та контролю.

Представники венеціанської школи (Фабіо Беста) визнавали бухгалтерський облік наукою про контроль. Господарський контроль порівнювався з наукою про контроль, з рахівництвом.

Французька національна наукова школа (П.Ж. Прудон, Ф. Карпентьє, Л. Сей, Е.П. Леоте) трактувала бухгалтерський облік як економічну науку, розглядала функції обліку та контролю в єдності, проте не ототожнюючи їх.

Німецька національна наукова школа (Ф. Ляйтнер) усвідомлювала бухгалтерський облік як статистику, зазначаючи, що статистика сприяє загальному контролю.

Як видно, теоретично функція контролю ототожнювалась з обліковою.

Англо-американська школа (Ч. Гаррісон) звертала увагу на те, що облік не просто фіксує дані, а й фільтрує їх із метою розв'язання управлінських завдань. Таке трактування бухгалтерського обліку давало змогу виділити контрольні функції в якості самостійних.

У середині XIX століття в англомовних країнах формується аудиторство (Лоуренс Діксі, Роберт Монтгомері). Мета аудиту – розкриття вільних чи мимовільних помилок, які можуть мати місце у фінансових звітах.

В Україні теорія бухгалтерського обліку і контролю Східної і Центральної частини розвивалася на основі прагнення до повного синтезу французьких ідей. В Західній Україні ці питання розвивалися під впливом польської моделі, яка в свій час формувалася у межах ідей німецької наукової школи.

В двадцяті роки XX століття формулюється зміст контролю як функції управління (А. Файоль). В подальшому функції обліку і контролю розмежовуються, що знаходить своє відображення в працях М.Г. Чумаченка.

В 20–80-і роки минулого століття між вченими колишнього СРСР відбувалися дискусії з приводу ототожнення чи розмежування функцій обліку та контролю. Проте, поступово сформувалася наукова школа, яка заперечувала ототожнення обліку та контролю (М.Г. Чумаченко, О.А. Шпіг).

Аналіз еволюції терміну “контроль” за допомогою вивчення концептуальних основ національних шкіл дає можливість зробити наступний висновок:

· історично контроль розвивався, відображаючи всі зміни того чи іншого економічного ладу, тієї чи іншої епохи суспільного розвитку;

· становлення державності передбачало наявність контролю, метою якого є захист інтересів держави щодо формування державного бюджету, контролю ефективності використання його коштів;

· поділ сфери діяльності та інтересів між суб'єктами фінансових відносин зумовили реалізацію контролю у формі незалежного фінансового контролю – аудиту.

Поняття “фінансовий контроль” поєднує в собі категорії фінансів та контролю і визначається, з одного боку, як процес співставлення реальних фінансових відносин і показників з плановими, нормативними, законодавчими вимогами із застосуванням специфічних форм і методів його організації з метою прийняття певного фінансового рішення, тобто для управління. З іншого боку, фінансовий контроль здійснюється за допомогою системи контролюючих органів, які охоплюють всі сфери фінансових відносин.

Сутність фінансового контролю як процесу представлена на рис. 19.1.

Рис. 19.1. Сутність фінансового контролю як процесу

Література з фінансових питань характеризується великою кількістю поглядів на розуміння сутності фінансового контролю.

В більшості наукових джерел радянської доби фінансовий контроль визначається як одна із сфер, ланок, форм, галузей контролю за суспільним виробництвом і розподілом продуктів. Так, фінансовий контроль того часу виступав однією з форм контролю “рублем” за всіма стадіями розширеного соціалістичного відтворення. Тому й сьогодні фінансовий контроль в економічній літературі часто невиправдано визначають як “контроль гривнею”. Насправді ж фінансовий контроль, який здійснюється як всередині підприємства, так і з боку держави та недержавних органів контролю, реалізується за допомогою фінансових інструментів та економічних категорій (ціна, кредит, прибуток, заробітна плата), що зумовлені товарно-грошовими відносинами.

З огляду на одержавленість власності всі визначення фінансового контролю соціалістичної доби пов’язані тільки з державним контролем. В умовах планово-директивної економіки в Україні переважав державний фінансовий контроль з боку державних органів влади і управління, відділень Державного банку СРСР і спеціально створених контролюючих структур за рухом грошових фондів всіх економічних суб’єктів. В умовах розвитку ринкової економіки в Україні поняття, зміст і методи контролю значно змінюються у відповідності до зміни ролі держави в економіці.

Характерним напрямком фінансової наукової думки при соціалізмі та перехідного періоду є також ототожнення фінансового контролю з контрольною функцією фінансів (Є.В. Коломін, І.Д. Злобін, Л.А. Дробозіна). Проте, на наш погляд, в сучасних умовах контроль виступає як інструмент практичної реалізації функцій всіх суб’єктів фінансових відносин. Тому однозначно трактувати поняття “фінансовий контроль” та “контрольна функція фінансів” не можна. Такої думки дотримуються Б.М. Сабанті, В.М. Родіонова, інші.

Фінансовий контроль з розвитком фінансової науки перетворився на самостійну та універсальну категорію, в знаряддя управління фінансами.

Ряд сучасних дослідників визнають наявність не фінансового, а фінансово-господарського контролю, що досліджує фінансово-господарську діяльність підприємств (Л.О. Сухарева, М.Т. Білуха, І.А. Бєлобжецький). Тому що предметом фінансового контролю є комплекс господарських процесів і грошових відносин сфери матеріального виробництва і невиробничої сфери, а об’єктом – фізична чи юридична особа або вид певної діяльності. Хоча, доцільніше використовувати термін “фінансовий контроль” з огляду на те, що він, як і категорія фінансів, охоплює всі стадії відтворювального процесу, а межі розуміння та застосування фінансів в сучасних економічних умовах значно розширились.

Фінансовий контроль стає можливим, насамперед, завдяки суб’єкту, який його здійснює. Відсутність суб’єкта унеможливлює контроль. Суб'єктом фінансового контролю є фінансово-контрольні служби всіх рівнів: держави, місцевого самоврядування, галузі, регіону, територіально-адміністративної одиниці, об’єднання, підприємства, громадяни України в частині утворення, розподілу й використання ними фінансових ресурсів з метою оцінки їх ефективного використання.

Таким чином, необхідно підкреслити, що можливість існування фінансового контролю пов’язана з наявністю об’єкта та суб’єкта контролю, обумовлюється певним зв’язком між ними. Зазначений зв’язок між суб’єктом та об’єктом контролю реалізується через систему контрольних дій, які включають перевірку:

· дотримання вимог економічних законів (оптимальності пропорцій розподілу й перерозподілу національного доходу);

· складання й виконання бюджетного плану (бюджетний контроль);

· ефективності використання трудових, матеріальних, фінансових ресурсів суб’єктів фінансових відносин;

· податкових взаємовідносин.

Отже, взаємопов’язана сукупність контрольованого об’єкта, контролюючого суб’єкта та його контрольних дій визначає систему фінансового контролю.

Система фінансового контролю, як справедливо зазначає І. Стефанюк, містить наступні складові:

Ÿ предмет контролю –конкретний вид діяльності (відповідні фінансово-господарські операції) об’єкта контролю, на які спрямовуються контрольні дії суб’єкта контролю, при цьому використовуються такі вартісні показники, як прибуток, доходи, рентабельність, собівартість, витрати тощо;

Ÿ об’єкт контролю (підконтрольний об’єкт) – фізична чи юридична особа, на види діяльності якої спрямовуються контрольні дії;

Ÿ суб’єкт контролю (контролюючий суб’єкт) – юридична чи фізична особа, яка спрямовує контрольні дії на власну діяльність або діяльність будь-якої особи, що перебувають в оточуючому господарському середовищі;

Ÿ контрольні дії – операції порівняння, зіставлення показників діяльності об’єкта контролю з певними нормами, нормативами, що здійснюються суб’єктами контролю з метою виявлення та блокування відхилень від зазначених норм.

Виходячи із зазначеного, на нашу думку, фінансовий контроль – це система відповідних активних дій, що здійснюються органами державної влади, місцевого самоврядування, суб’єктами господарювання та громадянами України, по спостереженню за функціонуванням об’єкта контролю в частині утворення, розподілу та використання ним доходів та фондів фінансових ресурсів з метою оцінки економічної ефективності господарської діяльності, дотримання вимог чинного законодавства, виявлення й блокування відхилень, що перешкоджають законному та ефективному використанню майна та коштів, розширеному відтворенню виробництва, задоволенню державних, колективних, приватних інтересів та потреб, удосконаленню управління економікою в цілому.

Особливою рисою фінансового контролю є те, що це завжди вартісний контроль. Тому, на відміну від інших видів контролю (екологічного, адміністративного, санітарно-епідеміологічного тощо), фінансовий контроль має місце у всіх сферах суспільного відтворення, супроводжує весь процес руху грошових фондів, необхідний при оцінці фінансових результатів. Слід зауважити, що фінанси як економічна категорія реалізуються через фінансовий контроль, а фінансова система охоплює всі види грошових фондів на всіх рівнях економіки. Тому фінансовий контроль є багаторівневим та всебічним.

Перед фінансовим контролем стоїть багато задач, основними серед яких є:

– сприяння збалансованості між потребою у фінансових ресурсах і розмірами грошових фондів;

– забезпечення своєчасності й повноти виконання фінансових зобов’язань перед суб’єктами фінансових відносин;

– виявлення внутрішньогосподарських резервів збільшення фінансових ресурсів.

В останні роки в Україні простежуються декілька тенденцій в розвитку фінансового контролю.

По-перше, звужується сфера державного фінансового контролю. Він все більше концентрує увагу на сфері макроекономічних процесів, на вартісних пропорціях руху ВВП, на грошовій масі, на формуванні та використанні фондів грошових коштів, що знаходяться у розпорядженні держави. Хоча, в сучасних умовах деяке послаблення функцій державного контролю негативно позначається на економіці.

По-друге, розширюється сфера дії недержавного фінансового контролю з боку аудиторських, банківських, страхових фірм, змінюється його зміст.

По-третє, відбувається певне зміщення акцентів від подальшого контролю в бік попереднього. Поглиблюється аналіз доцільності й економічної ефективності використання коштів при затвердженні проектів державного бюджету та цільових фондів. Цьому сприяє створення спеціальних контролюючих органів (ДПІ, КРУ, Рахункова палата).

По-четверте, на рівні підприємств розвивається система контролінгу, яка є одним із найважливіших блоків інформаційного забезпечення системи контролю на макрорівні.

Виходячи із розуміння сутності, змісту та задач фінансового контролю можна зазначити його основне призначення, що полягає в забезпеченні органічного поєднання попередження, виявлення, ліквідації недоліків та порушень, відшуканні та введенні в дію невикористаних резервів підвищення ефективності діяльності господарюючого суб’єкта. А це визначає певні функції контролю як інструмента реалізації економічних категорій:

Ÿ інформаційна;

Ÿ профілактична;

Ÿ мобілізуюча тощо.

У відповідності до основного призначення і функцій фінансового контролю важливе значення має вибір певного критерію для його класифікації та безпосередньо його класифікація. Проте, в економічній та законодавчій літературі немає єдиного підходу до зазначеного питання.

Так, М.Т. Білуха поділяє контроль (відповідно і фінансовий):

Ÿ за організаційною структурою – на державний, муніципальний, незалежний, контроль власника;

Ÿ в залежності від контрольних дій – на види: за періодичністю здійснення (попередній, оперативний, заключний) та за інформаційним забезпеченням (документальний, фактичний).

А.М. Ковальова визнає:

– загальнодержавний;

– відомчий;

– внутрішньогосподарський;

– суспільний (громадський);

– незалежний контроль.

На наш погляд, виділення “незалежного контролю” не є доцільним, тому що контроль завжди є незалежним до об’єкту контролю та залежним від суб’єкту контролю, а здійснення контролю вимагає відповідної узгодженої системи (предмет, об’єкт, суб’єкт, контрольні дії).

Хоча, слід відзначити, що загальнодержавний контроль здійснюється органами державної влади незалежно від відомчої належності.

Ряд вчених (В.К. Симоненко, С.О. Шохін, Л.І. Вороніна) розрізняють:

Ÿ загальнодержавний (парламентський і урядовий (відомчий));

Ÿ внутрішньовідомчий;

Ÿ незалежний фінансовий контроль.

Таким чином, не визнається муніципальний фінансовий контроль, що не відповідає Закону України “Про місцеве самоврядування”.

В.О. Шевчук поділяє фінансовий контроль на види в залежності від сфери застосування результатів відповідного контролю. Однак, відомо, що результати та висновки контролю призначені для прийняття рішень у всіх сферах господарювання об’єкта контролю.

На нашу думку, враховуючи всі підходи та можливості здійснення контролю контрагентами або споживачами, можна визначити наступні види фінансового контролю залежно від суб’єктів його ініціювання та здійснення:

· державний фінансовий контроль – проводиться органами державної влади; головна мета – забезпечить інтереси держави і суспільства по надходженню доходів і при використанні державних коштів; поділяється, в свою чергу, на підвиди: загальний та спеціалізований (відомчий);

· муніципальний фінансовий контроль – здійснюється керівниками, ревізійними комісіями, бухгалтерами місцевих рад, органами державної контрольно-ревізійної та податкової служби, аудиторськими фірмами, аудиторами; поділяється на підвиди: прямий та представницький;

· фінансовий контроль власника – здійснюється керівництвом відповідного об’єкта, тимчасовими контрольними групами, спостережною радою, ревізійними комісіями, внутрішніми аудиторами, аудиторськими фірмами тощо; поділяється на підвиди: безпосередній та опосередкований;

· фінансовий контроль споживача (громадський контроль) – здійснюється відповідними комісіями, контролерами, ревізійними групами, споживачами; також поділяється на: безпосередній та опосередкований.

Такий підхід охоплює всі суб’єкти його ініціювання та здійснення і визначає, що хто організує контроль, той і є основним користувачем його результатів. А це вкрай важливо з управлінської точки зору.

Іншим критерієм для класифікації фінансового контролю, крім суб’єктів та ініціаторів його здійснення, є термін його проведення. За терміном проведення фінансовий контроль поділяється на:

– попередній фінансовий контроль – проводиться до здійснення фінансових і господарських операцій, має велике значення для попередження порушень та економічних прорахунків; передбачає оцінку обґрунтованості фінансових програм, прогнозів, обґрунтованості розподілу ВВП, а на мікрорівні – обґрунтованості розподілу виручки й прибутку;

– поточний (оперативний) фінансовий контроль – проводиться в момент здійснення фінансових операцій; попереджує можливі зловживання при отриманні і використанні коштів, сприяє дотриманню фінансової дисципліни і своєчасності проведення фінансових розрахунків;

– наступний фінансовий контроль – проводиться шляхом аналізу й ревізії бухгалтерської і фінансової звітності, призначений для оцінки результатів господарської діяльності й оцінки ефективності фінансової стратегії.

За сферами фінансової діяльності фінансовий контроль поділяється в залежності від напрямків фінансової політики: бюджетний; податковий; валютний; кредитний; страховий; інвестиційний; контроль за грошовою масою.

Наглядно поділ фінансового контролю на види за різними критеріями представлено на рис. 19.2:

Рис. 19.2. Види фінансового контролю

За формою проведення фінансовий контроль буває (рис. 19.3):

Рис. 19.3. Форми фінансового контролю

Обов'язковий фінансовий контроль проводиться зовнішніми контролюючими органами в залежності від сфери діяльності в межах законодавчої регламентації.

Ініціативний – проводиться за бажанням суб'єкта фінансових відносин, як правило, здійснюється внутрішніми та зовнішніми аудиторськими службами.

Для реалізації функцій фінансового контролю в Україні сформувався відповідний методичний підхід, який виражає загальні підходи до об’єкта контролю. В основі такого підходу лежить поєднання загальнонаукових і методичних прийомів пізнання, що дають можливість комплексно вивчити законність, достовірність, доцільність та економічну ефективність господарських та фінансових операцій і процесів на основі використання облікової, звітної, нормативної та іншої економічної інформації в поєднанні з дослідженням фактичного стану об’єкта контролю.

Відповідно методикою фінансового контролю є сукупність методів, які дають змогу всебічно, повно та об’єктивно дослідити комплекс фінансово-господарських операцій господарюючого суб’єкта, установи, організації, незалежно від форми та часу їх здійснення з метою виявлення й усунення, а також попередження недоліків та порушень у використанні фінансових ресурсів.

В загальному вигляді методами проведення фінансового контролю є (рис. 19.4):

· перевірки – виконується за окремими напрямками фінансово-господарської діяльності;

· обстеження – охоплює окремі сторони діяльності підприємства, застосовує контрольні обміри, спостереження, опитування, інспекцію тощо;

· нагляд – проводиться контролюючими органами за суб'єктами, що отримали ліцензію на певний вид фінансової діяльності (страхової, банківської); передбачає контроль за дотриманням встановлених правил та нормативів, порушення яких викликає анулювання або припинення дії ліцензії;

· економічний аналіз – детально вивчає оперативну або річну фінансову звітність з метою загальної оцінки результатів господарської діяльності, фінансового стану, обґрунтування можливостей їх ефективного використання;

· ревізія – найбільш поширений метод проведення фінансового контролю; охоплює комплекс взаємозв’язаних перевірок фінансово-господарської діяльності суб’єкту; здійснюється за допомогою певних прийомів фактичного й документального контролю; в свою чергу поділяється на: повну, часткову, комплексну, тематичну, суцільну, вибіркову, комбіновану.

Рис. 19.4. Методи фінансового контролю

В проекті Закону України “Про фінансовий контроль” вказується, що основними методами проведення фінансового контролю є перевірка та ревізія.

Принцип розподілу влади, що закріплений в Конституції України, передбачає контроль за фінансовою діяльністю органів виконавчої влади з боку Уряду та органів представницької влади. Такий контроль здійснюється, насамперед, при розгляданні і затвердженні проектів державного бюджету, місцевих бюджетів нижчого рівня, державних і місцевих позабюджетних фондів, при затвердженні звітів про їх виконання.

За Конституцією України суб’єкти контролю умовно можна поділити на суб’єкти першої та другої підсистем (рис. 19.5).

Рис.19.5. Класифікація суб’єктів контролю в Україні

Суб’єкти першої підсистеми є як ініціаторами, так і виконавцями контролю. До них відносяться Президент, Верховна Рада, Кабінет Міністрів, Міністерство фінансів, інші органи державної виконавчої влади, Конституційний та інші суди, органи прокуратури, органи місцевого самоврядування, громадські організації тощо. При цьому функції фінансового контролю делегуються ними певним структурам, наприклад, Рахунковій палаті, Державній контрольно-ревізійній службі, Державному Казначейству України, Державній податковій адміністрації, Управлінню пенсійного фонду, які належать до суб’єктів контролю другої підсистеми і складають групу А.

Також до суб’єктів другої підсистеми відносяться контролюючі органи та відповідальні особи підприємств, установ, організацій. Це керівники підприємств, головні бухгалтери, фінансові керівники, ревізійні комісії, органи відомчого контролю тощо (група Б).

За умовним розподілом контролюючих суб’єктів на дві підсистеми до категорії державний фінансовий контроль відносяться суб’єкти контролю другої підсистеми, що складають групу А. Кожний із суб’єктів фінансового контролю групи А другої підсистеми підпорядкований суб’єкту першої підсистеми та виконує відповідні функції. Наприклад, Державна інспекція з контролю за цінами – підпорядковується Кабінету Міністрів України та здійснює контроль за дотриманням порядку затвердження і застосування цін і тарифів у всіх галузях народного господарства; Державна контрольно-ревізійна служба – підпорядковується Мінфіну та здійснює контроль за витрачанням бюджетних коштів усіх рівнів та позабюджетних фондів, за збереженням майна у бюджетних установах, за достовірністю бухгалтерського обліку й звітності в бюджетних установах.

Порівняння найважливіших функцій основних суб’єктів державного фінансового контролю (суб’єктів другої підсистеми групи А) представлені в табл.19.1 (за І.Б. Стефанюком).

Таблиця 19.1

Підпорядкованість та функції основних суб’єктів державного фінансового контролю

Отже, державний фінансовий контроль залежно від того, чи формують суб’єкти контролю норми контролю і чи є вони його ініціаторами, як вже зазначалось, поділяються на підвиди: загальний, спеціалізований (рис. 19.6).

Для проведення загального фінансового контролю на рівні держави створені спеціальні структури: комісії та комітети при Верховній Раді України, Уряд, Рахункова палата, Кабінет Міністрів України, Національний банк, Міністерство фінансів, Національний аудиторський комітет України, органи прокуратури, внутрішніх справ та служби безпеки, місцеві державні адміністрації.

Особливість цих суб’єктів контролю полягає в тому, що вони є як ініціаторами, так і виконавцями контролю, до того ж не тільки в галузі фінансів.

У спеціалізованому державному фінансовому контролі можна виділити два підвиди:

Ÿ позавідомчий;

Ÿ відомчий.

Рис. 19.6. Класифікація державного контролю

Позавідомчий спеціалізований державний фінансовий контроль охоплює суб’єкти господарювання незалежно від форми власності та складається з парламентського та урядового.

Парламентський контроль здійснюють спеціалізовані комітети, урядовий – державна контрольно-ревізійна служба, державна податкова служба, Державне казначейство, Державна митна служба, державна комісія з цінних паперів та фондового ринку, Фонд державного майна України, державні позабюджетні фонди.

Відомчий спеціалізований державний фінансовий контроль проводять контрольно-ревізійні підрозділи міністерств та інших центральних органів виконавчої влади у підпорядкованих міністерствам і відомствам структурах.

Кабінет Міністрів України здійснює контроль за державними фінансами в ході: безпосередньої практичної реалізації фінансової політики України, державної політики в галузі ціноутворення і оплати праці, створення і керівництва діяльністю різних фондів, здійснення загальнодержавних і міждержавних економічних програм тощо.

Національний аудиторський комітет України створений при Президенті України. Комітет перевіряє, головним чином, рух бюджетних коштів на найвищому рівні – Кабінету Міністрів України, окремих міністерств і відомств.

Роль однієї з найсильніших ланок уряду належить Міністерству фінансів України. Саме воно в умовах ринкової економіки займає пріоритетне місце у фінансовій сфері, у тому числі виконуючи й функції контролю. Важливою з проблем у здійсненні фінансового контролю є розмежування повноважень між самим Міністерством фінансів та Кабінетом Міністрів, місцевими органами самоврядування.

Особливе місце в системі фінансового контролю належить Рахунковій палаті Верховної Ради України. Рахункова палата є вищим органом фінансового контролю. Її діяльність була започаткована згідно ст. 95 та 98 Конституції України. Вона створена відповідно до Закону України “Про Рахункову палату Верховної Ради України” від 11 липня 1996 року № 315/96 – ВР з метою здійснення контролю за складанням і виконанням державного бюджету, контролю в сфері державного кредиту і грошово-кредитної політики. Рахункова палата могла проводити також ревізійну роботу в різних ланках фінансової системи з позицій макроекономічного фінансового регулювання і дієвості фінансової політики. У зв’язку з рішенням Конституційного суду від 23 грудня 1997 року було визнано не чинним статус Рахункової палати як органу Верховної Ради, що здійснює парламентський вищий державний контроль та скасовано низку функцій контролю за формуванням доходної частини бюджету, за грошовою емісією, за використанням кредитних та валютних ресурсів, за здійсненням операцій щодо розміщення золотого та валютного резервів тощо. Проте, незважаючи на звуження сфери її діяльності, Рахункова палата є позитивним фактором розбудови в Україні державного фінансового контролю.

Державна податкова адміністрація була створена у складі Міністерства фінансів, а з 1996 року перетворена в самостійний фінансовий контролюючий орган. Основне її завдання у сфері контролю полягає у реалізації податкової політики держави, в контролі за правильністю обчислення податків та інших обов’язкових платежів, в контролі за своєчасністю їх сплати, в накладанні штрафних санкцій і адміністративних стягнень на порушників податкового законодавства.

Структура податкової адміністрації аналогічна системі Міністерства фінансів. Безпосередню податкову роботу ведуть податкові інспекції в районах і містах. Вони здійснюють облік усіх платників, що знаходяться на даній території, контролюють їх розрахунки з бюджетом.

Значне місце у сфері фінансового контролю належить окремим підрозділам Міністерства фінансів України, якими є:

· контрольно-ревізійна служба;

· державне казначейство.

Контрольно-ревізійна служба є органом відомчого контролю в системі Міністерства фінансів, здійснюючи ревізії фінансових органів з питань складання й виконання бюджету. Вона є також органом державного контролю за ефективним і цільовим використанням бюджетних коштів безпосередньо у розпорядників бюджетних коштів. Контрольно-ревізійна служба водночас проводить ревізії фінансово-господарської діяльності підприємств і організацій державного сектора. Тобто, до компетенції органів державної контрольно-ревізійної служби входить: здійснення контролю за дотриманням державної фінансової дисципліни, законністю надходження і витрачання коштів, матеріальних цінностей, фінансових інвестицій тощо, їх збереженням, станом і достовірністю бухгалтерського обліку й фінансової звітності.

Контрольно-ревізійна служба має регіональну структуру аналогічну Міністерству фінансів. Однак, не має системи подвійного підпорядкування, тому що, здійснюючи фінансовий контроль в регіоні, вона не може підпорядковуватись місцевим органам влади, діяльність яких контролює.

До основних задач контрольно-ревізійної служби України, що визначені нормативним документом “Основні завдання державної контрольно-ревізійної служби України”, затвердженим Міністерством фінансів України від 31.05.2000, № 18, відносяться:

– підвищення якості контрольно-ревізійної роботи у межах чинного законодавства;

– внесення за результатами проведених ревізій і перевірок пропозицій щодо удосконалення фінансового законодавства з метою недопущення незаконних нецільових бюджетних витрат;

– удосконалення нормативно-правових актів, що регламентують діяльність органів державної контрольно-ревізійної служби, із метою підвищення ефективності їх роботи.

З огляду на важливість зазначеного, більш масштабним документом з регулювання контролю в Україні є розробка проекту Закону України “Про фінансовий контроль в Україні”, де передбачено законодавче врегулювання таких нагальних питань, як визначення фінансового контролю, його суб’єктів та об’єктів, контролюючих дій, фінансової дисципліни, структури та системи фінансового контролю, його методологічного та методичного забезпечення, форм його проведення.

В Україні до 1997 року здійснювалось виконання бюджету аналогічно як і за радянських часів, тобто методом “за відомчою структурою”, коли відкривалась велика кількість рахунків користувачів бюджетних коштів в установах уповноважених банків. Проте, у світі найпоширенішим є метод касового виконання бюджету, коли всі бюджетні кошти надходять на єдиний рахунок Міністерства фінансів чи казначейства до центрального (Національного) банку, з якого і здійснюються витрати держави. Це забезпечує прозорість використання коштів бюджетного фонду. Здійснюють керівництво касовим виконанням бюджету у різних країнах безпосередньо міністерства фінансів або спеціально створені органи, наприклад, казначейства у Великобританії, Росії, адміністративно-бюджетне управління та федеральні агенції – у США, відділ бюджету при Міністерстві фінансів – у Швеції, бюджетне управління у складі міністерства у справах економіки, фінансів та приватизації – Франції.

Державне казначейство України засновано в 1995 році і створено з метою забезпечення повного і своєчасного виконання державного бюджету, а також з метою контролю за ходом його виконання. У внутрішніх документах Державного казначейства наводиться наступне його визначення: організація збору бюджетних коштів на території країни, їх зберігання та видача, а також ведення обліку та звітності.

Бюджетний кодекс України передбачає здійснення Державним казначейством наступних дій:

Ÿ операцій із коштами державного бюджету;

Ÿ розрахунково-касового обслуговування розпорядників бюджетних коштів;

Ÿ контролю бюджетних повноважень при зарахуванні надходжень, прийнятті зобов’язань та проведенні платежів;

Ÿ бухгалтерського обліку і складання звітності про виконання державного бюджету.

Державне казначейство створено при Міністерстві фінансів та у відповідності до Указу Президента України від 15 грудня 1999 року за № 1573/99 “Про зміни у структурі центральних органів виконавчої влади” є центральним органом виконавчої влади і діє як цілісна вертикально побудована організаційна система. Державне казначейство має таку ж регіональну структуру, як і Міністерство фінансів. Розмежування повноважень між регіональними органами здійснюється за ознаками того чи іншого об'єкта фінансування і місця його розташування.

Державний фінансовий контроль здійснює також низка інших державних органів: Національний банк України, Фонд державного майна, Митна служба України, Державна комісія з цінних паперів.

Відомчий фінансовий контроль здійснюють відповідні міністерства та відомства.

Розвиток різних форм власності та різних організаційних структур суб'єктів господарювання в Україні сприяли появі адекватних органів фінансового контролю. З одного боку, це є умовою успішного функціонування самих підприємницьких структур, з другого – це відповідає інтересам держави. Таким основним видом недержавного фінансового контролю є аудиторський фінансовий контроль. Застосування цього виду контролю дозволяє поєднувати інтереси держави і недержавних господарюючих суб'єктів без витрат бюджетних коштів на контролюючу діяльність, що дуже важливо в умовах постійного дефіциту державних фінансових ресурсів.

Аудиторська діяльність мала місце ще в античних державах – Єгипті, Вавилоні при оцінці правильності стягнення податків, в сфері торгівлі. В західних країнах професіональний аудит вперше виник в Шотландії в середині ХІХ ст. А коли англійські залізничники, страховики, інші інвестори спрямували свої фінансові ресурси в Північну Америку, разом з тим поїхали до Америки й незалежні аудитори для захисту інтересів великих англійських кредиторів.

До кінця 40-х років минулого століття працівники аудиторської служби займались головним чином перевіркою документації, що підтверджувала записані грошові операції та правильність їх групування у фінансових звітах. Після 1949 року незалежні аудитори почали більше приділяти увагу питанням внутрішнього контролю в компаніях.

На початку 70-х років ХХ ст. почалась розробка аудиторських стандартів, найбільшого поширення серед яких набули “Загальноприйняті аудиторські стандарти”. Було розроблено 10 стандартів, які об’єднали в три групи:

1) загальні стандарти;

2) стандарти практичної роботи;

3) стандарти звіту.

Історія розвитку аудиту показує, що він виник на ґрунті поділу інтересів між адміністрацією підприємства та інвесторами.

В Україні аудит виник спочатку як аудит фінансових звітів. В подальшому з’явився аудит на відповідність встановленим вимогам, аудит господарської діяльності. В Законі України “Про аудиторську діяльність” аудит визначено як перевірку публічної бухгалтерської звітності, обліку, первинних документів та іншої інформації щодо фінансово-господарської діяльності суб'єктів господарювання з метою визначення достовірності їх звітності, його повноти і відповідності чинному законодавству та встановленим нормативам.

Проте, слід зазначити, що сьогодні в Україні більшість ініціаторів зовнішнього аудиту запрошує відповідних спеціалістів не стільки для підтвердження достовірності фінансової звітності, скільки заради ретельного аналізу ведення бухгалтерського обліку й нарахування податків, а також здійснення податкового планування.

Діяльність аудиторських фірм і окремих аудиторів в Україні контролює Аудиторська палата України (АПУ). Вона створюється і функціонує як незалежний, самостійний орган на засадах самоврядування. Повноваження Аудиторської палати України визначаються чинним законодавством та Статутом Аудиторської палати України. Організація діяльності АПУ принципово відрізняється від організації діяльності інших контролюючих фінансових органів. Так, якщо для всіх інших контролюючих фінансових органів їх діяльність однозначно і чітко здійснюється лише на підставі приписів держави, то в АПУ вона самоорганізується на принципах демократизму і доцільності в межах діючого законодавства.

Аудит може проводитись з ініціативи господарюючих суб’єктів, а також у випадках, передбачених чинним законодавством (обов’язковий аудит).

До недержавного фінансового контролю також відноситься повсякденний систематичний внутрішній фінансовий контроль. Цей контроль здійснюється на конкретних підприємствах їх керівниками та функціональними фінансовими структурними підрозділами. Контрольні функції в даному випадку – необхідна умова процесу повсякденної фінансово-господарської діяльності. Функції даного виду контролю належать керівникам, головним бухгалтерам, керівникам підрозділів підприємств, організацій, установ.

В останні роки в Україні на підприємствах активного розвитку набуває контролінг. Термін “контролінг” походить від англійського „to control”, що в економічному розумінні означає управління, спостереження, контроль. В науковій літературі зустрічаються різноманітні підходи та тлумачення контролінгу. Вітчизняні вчені часто ототожнюють термін “контролінг” та поняття „внутрішній контроль”. Однак, на нашу думку, контролінг – значно ширше поняття, що включає в себе систему методів та інструментів менеджменту підприємства, і фінансовий контроль є лише його елементом. Контролінг має важливе значення в системі антиризикового управління підприємством.

Отже, для успішного та ефективного здійснення своєї діяльності держава, господарюючий суб’єкт чи фізична особа повинні здійснювати фінансовий контроль, застосовуючи всі види та форми, використовуючи відповідні методи та прийоми, виконуючи вимоги чинного законодавства.

В умовах переходу до ринку значно підвищується роль фінансового контролю, який в умовах розвитку ринкових відносин, впровадження різноманітних форм власності, охоплення приватизацією різних галузей потребує суттєвого удосконалення. Його розвиток нерозривно пов’язаний із вирішенням актуальних завдань в економіці України – збільшенням обсягу виробництва, зниженням собівартості продукції, підвищенням продуктивності праці, виявленням і використанням внутрішньогосподарських резервів. При цьому слід зазначити, що контроль як соціальна функція існує в системі державного і економічного управління незалежно від суспільно-політичного устрою. Однак його зміст і місце в системі управління обумовлено характером виробничих відносин і політичної організації суспільства. В системі виробничих відносин контроль виступає як об’єктивна необхідність.

Корінна перебудова господарського і фінансового механізму неминуче викликала і відповідну перебудову контролю в країні. Необхідність такої перебудови диктувалася тим, що сформована в умовах панування адміністративних методів управління система контролю була неефективна, зайво дробова, замкнута на відомчих інтересах, багато в чому залежала від тих організацій і посадових осіб, яких вона покликана була контролювати. Білуха про стан фінансового контролю в ті часи пише: “Фінансово-господарський контроль в умовах адміністративно-командної системи управління народним господарством був засобом закріплення влади панівної верхівки та обслуговування її інтересів”. В процесі контрольних процедур, ревізій діяльності підприємств функції контролю зводились до перевірки того, як адміністрація виконує вказівки вищого керівництва, незалежно від їх економічної доцільності та відповідності чинному законодавству. Таким чином, підприємства були не зацікавлені в підвищенні ефективності виробництва.

Основну мету фінансового контролю при соціалізмі вдало сформулював Е.Вознесенський: “…фінансовий контроль при соціалізмі – це діяльність державних і суспільних органів, що складається перевірці обґрунтованості процесів формування і використання централізованих і децентралізованих грошових фондів з метою дотримання планових пропорцій у розширеному соціалістичному відтворенні”. В ході демонтажу командно-адміністративної системи в умовах незалежності України було змінено пріоритети, які забезпечують поступальний розвиток економіки. Основою вирішення фінансових проблем держави тепер визначено не адміністративні методи управління і фіскальні функції, а першочергове зміцнення фінансів суб'єктів підприємницької діяльності, інших юридичних осіб та домашніх господарств через застосування методів правового і економічного регулювання. Тобто, перехід від однієї формації до іншої завжди супроводжується змінами в контрольних функціях суб`єктів контролю. Це підтверджує Й. Лесів, який пише, що “при плануванні переходу від командно-адміністративної економічної системи до ринкової необхідна розважлива обережність і обгрунтована необхідність. Контрольні функції в суспільстві досить різноманітні, причому сфера їхнього поширення при переході від однієї формації до іншої постійно розширюється, змінюються задачі контролю, його зміст, організаційні форми його здійснення внаслідок причин економічного, політичного і соціального характеру”.

Після початку реформ у Росії в серпні 1991 року, що призвели до розвалу СРСР та виникнення СНД, перед суспільством постала задача переосмислення ролі держави в управлінні національною економікою і сутності державного фінансового контролю як невід’ємної частини державного управління, маючи на увазі, що ослаблення контрольної функції призводить до формалізму здійснення управління. Від дієвості контролю, таким чином, залежить значною мірою ефективність роботи органів управління. Суспільству в цих нових змінених умовах слід відповісти на три споконвічних питання: що контролювати, навіщо і яким чином. Слід пам`ятати, що ринкова економіка грунтується на матеріальних інтересах її учасників, а ринок спонукає до раціонального господарювання, досконалого ведення обліку і фінансово-господарського контролю витрат і прибутків.

Незважаючи на те, що перехід до ринку був великим кроком вперед, майже всі науковці зазначають, що саме ринкова економіка сприяла виникненню ряду нових проблем щодо фінансового контролю, а саме:

а) бюджетна криза протягом всіх ринкових реформ диктує нагальну потребу розробки принципово нових підходів до здійснення державного контролю над бюджетними потоками. Незважаючи на наявність у структурі органів державного управління спеціальних інститутів фінансового контролю, суспільство не задоволене результативністю їхньої діяльності. Фінансовий контроль має здійснюватись не тільки в межах, визначених законодавством (відповідати закону), але й бути доцільним, ефективним, окупним. Прийняття державних рішень завжди сполучено з вибором між ефективністю і справедливістю. Але чи може його ігнорувати орган, що здійснює державний фінансовий контроль? Немає сумнівів, що контрольна діяльність інституту рахункових палат не може спиратися на критерій чистої ефективності, тому що ризикує порушити принцип справедливості. Але важливо мати на увазі те, що кінцевий споживач бюджетних коштів також причетний до прийняття державних рішень. У контексті даних міркувань ефективність цих рішень завжди відносна. Критерієм же рівня відносної ефективності є різниця між можливим результатом з позицій справедливості і фактичним результатом.

Раціональна бюджетна політика припускає серйозний аналіз не тільки спектра можливих компромісів, але і кінцевих результатів, до яких вона призводить при реалізації кожного з них з погляду всіх зацікавлених сторін;

б) криза платіжної системи, що поглиблюється протягом всіх ринкових реформ висвітлила головну ланку або основний генератор неплатежів в Україні – неефективну організацію руху фінансових ресурсів держави і, насамперед, їх розподіл та перерозподіл через бюджет і позабюджетні фонди. Широкомасштабні перерозподільчі процеси, що пов’язані з цим рухом, дотепер не одержали адекватного відображення в системі державного фінансового контролю;

в) вступивши в нові господарські відносини, Україна не могла відразу окреслити правове поле їхнього здійснення. Звідси виникла проблема збору податків, безкарний відтік капіталу, величезні масштаби тіньової економіки і участь комерційних банків у її організації. Немає сумнівів, що без активного втручання органів державного фінансового контролю в ці області економічного життя сучасної України змінити ситуацію на краще є неможливим;

г) в результаті ринкових перетворень в Україні склалась нова фінансова система, що є адекватною ринковим відносинам. Однак, виступаючи як об’єкт системи державного фінансового контролю, вона вимагає переробки сформованої системи контролю на новій концептуальній основі;

д) сьогодні суттєво змінилась природа предмету фінансового контролю. Фактично повсюдно поряд з коштами і майном фінансового контролю підлягають операції з фінансовими інвестиціями і нематеріальними активами, а демократизація, роздержавлення, лібералізація цін викликали до життя нові сфери підприємницької діяльності (обслуговування боргових зобов`язань юридичних осіб, аудиторські і консалтингові послуги тощо), щодо яких контрольні функції держави не були законодавчо закріплені (звідси вибух вседозволеності і шахрайства);

е) існуючі умови контролю не забезпечують можливості здійснювати постійний моніторинг фінансово-господарської діяльності об'єкта управління, а тому неможливо вчасно врахувати і скоригувати зовнішні і внутрішні умови його діяльності.

Відповідно до думки більшості вчених-економістів, головний зміст радикальної реформи полягає в переході від переважно адміністративних форм управління до переважно економічних регуляторів. Грубою помилкою — і теоретичною, і практичною - є розуміння планомірності тільки як директивного планування. Планомірний розвиток може здійснюватися не тільки за допомогою директивних планових завдань, але також і за допомогою економічних нормативів, регуляторів, стимулів і т.д. Але чим ширше впроваджуються методи економічного регулювання, тим більше ускладнюється контроль як необхідна форма зворотного зв'язку, оновлюються, диверсифікуються і поглиблюються його форми і методи.

Сьогодні перед фінансовими органами країни поставлена задача підсилити дієвість фінансового контролю за дотриманням режиму економії, вишукуванням додаткових фінансових ресурсів, удосконалювати економічну і контрольно-ревізійну роботу. При цьому фінансові органи у своїй діяльності повинні виключити фінансову регламентацію і зайву опіку підприємств, підсилювати взаємодію з іншими контролюючими і правоохоронними органами, здійснювати контроль за якістю й ефективністю відомчої контрольно-ревізійної роботи, надавати методичну і практичну допомогу підприємствам в організації фінансово-економічної роботи.

Про поєднання централізованого і децентралізованого впливу на об`єкт фінансового контролю пише і М.Білуха: “Досвід показує, що такі заходи не відкидають прямого централізованого впливу на власника капіталу. Шкідливе не централізоване управлінське реагування, а перевищення його міри, відрив вказівок і рекомендацій центральних структур управління економікою від економічної зацікавленості господарюючого суб’єкту. Контроль має своєчасно виявляти якість управлінських рішень ще до виникнення втрат, оскільки перевищення витрат виробництва або відставання в оновленні продукції призводять до втрати ринку збуту на користь конкурентів. Звідси неминуче падіння прибутків, неплатоспроможність, неконкурентоспроможність, банкрутство.

Погляди М. Білухи поділяє і Н. Хімічова, яка стверджує, що „основний зміст фінансового контролю у відносинах, регульованих фінансовим правом, полягає, у тому числі, у виявленні внутрішніх резервів виробництва – можливості підвищення рентабельності господарства, росту продуктивності праці, більш ощадливого й ефективного використання матеріальних ресурсів і коштів”.

У такому великому середовищі, яким на сьогоднішній день є державне управління соціально-економічними процесами, все більшого значення набуває саморегулювання керованих систем. Реальне виконання державних планів і програм органами управління можливо тільки при умовах забезпеченості умов саморегулювання. М.І. Піскотін з цього приводу пише: “Економіка – не машина, яку можна або включити, або виключити. Вона не повинна цілком залежати від державного управління... Тому роль автоматичних механізмів саморегулювання в ній повинні грати не стільки ЕОМ, АСУ і т.п...., скільки економічні механізми, До них належать потреби людей, матеріальна зацікавленість, господарський розрахунок, прямі договірні зв'язки між господарськими осередками, контроль і регулювання через товарно-грошові відносини, на які важливо повною мірою спиратися як при розробці державних планів, так і в процесі їхньої реалізації... Здається, що загальний напрямок пошуків повинен бути таким, щоб державне планування і управління в цілому базувалось на ефективній системі саморегулювання економіки”.

Окремі автори стверджують, що “такий підхід, безумовно, правомірний, хоча і неповний. Механізм зворотного зв'язку складає серцевину контролю”.

Е.А. Ровинський, визначаючи “нові моменти” у розвитку інституту фінансового контролю, відзначає, що “його основним змістом стала фінансово-економічна контрольна діяльність, що полягає в поєднанні форм і методів фінансового контролю з глибоким вивченням і знанням конкретного стану господарської і фінансової діяльності об’єкта, що перевіряється”. Як підкреслює Е.А. Ровинський, “наявний у цій області досвід показує, що передбачена фінансовими органами фінансово-економічна контрольна робота робить більш діючим і ефективним інститут фінансового контролю в зміцненні фінансової дисципліни і стимулюванні росту економіки”.

Однак існує і ряд “старих” проблем, які перейшли нам у спадок від СРСР. При всій очевидній необхідності розробка концепції державного фінансового контролю, адекватної новим реаліям, затяглася на багато років. Ще в 1973 році Е.А. Вознесенський справедливо відзначав, що “ознайомлення з практикою організації фінансового контролю і зіставлення її з теоретичною розробкою, що мається в спеціальній літературі, дозволяє зробити висновок про відоме відставання теорії від практики. Замість того, щоб бути діючим знаряддям удосконалення практики, теорія фінансового контролю нерідко лише пасивно відбиває окремі її сторони”. Такий стан речей зберігається й у наш час. П. Рябчиков писав: “Необхідно критично усвідомити багаторічну практику контролю, відповідність його сучасним умовам”.

У ході проведення економічних реформ в Україні спостерігається істотне звуження сфери державного управління економікою, перехід до м’якого державного регулювання процесів, що відбуваються в національному господарстві.

Тема державного фінансового контролю була актуальною в умовах командно-адміністративної системи і залишається актуальною і сьогодні. Основні задачі фінансового контролю, які він повинен виконувати для того, щоб бути ефективним в ринкових умовах, є наступні:

1) забезпечення дотримання діючого законодавства в області оподаткування юридичних і фізичних осіб, що відносяться до різних організаційно-правових форм;

2) правильність ведення бухгалтерського обліку на всіх об'єктах контролю;

3) правильність складання і виконання державного бюджету;

4) перевірка майнового стану й ефективності використання державних фінансових, трудових і матеріальних ресурсів підприємств і установ;

5) виявлення резервів росту фінансових ресурсів держави;

6) правомірність і ефективність використання позабюджетних фондів і правильність здійснення валютних операцій.

Даним переліком не вичерпуються всі задачі державного фінансового контролю, тим більше ці задачі змінюються разом зі змінами у фінансовій системі. Але навіть цей перелік задач досить різноманітний за своїм характером. Ця обставина визначає поділ функцій контролю між інститутами державного фінансового контролю. При цьому ключову роль в організації державного фінансового контролю в ринковій економіці приділяється законодавчим (представницьким) органам влади.

Питання для самоконтролю:

1) Що означає термін “фінансовий контроль”?

2) Що входить в поняття “система фінансового контролю”?

3) Яка класифікація фінансового контролю?

4) У чому полягає призначення фінансового контролю?

5) Які є основні форми проведення фінансового контролю?

6) Які найбільш поширені методи фінансового контролю?

7) У чому полягає державний фінансовий контроль і які органи його здійснюють?

8) У чому полягає недержавний фінансовий контроль і які органи його здійснюють?

9) Які функції органів державного й недержавного фінансового контролю?

10) Чому в Україні існує державний і недержавний фінансовий контроль? У чому їх принципові відмінності?

11) Які напрямки розвитку фінансового контролю в Україні?

12) Чи існує криза фінансового контролю в Україні?

Рекомендована література: