Неполноценные бухгалтерские документы, документы неофициального учета

Статьей 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» предусмотрено, что все первичные учетные документы должны составляться на русском языке; оформляться на все проводимые организацией хозяйственные операции с заполнением всех реквизитов, без исправлений (особенно в денежных документах) сини-ми чернилами. Документы, отвечающие требованиям этой статьи, называются полноценными. Если в бухгалтерском документе не выполняется хотя одно из законодательных требований, то он является неполноценным.

Неполноценные документы с учетом нарушенных требований можно разделить на три группы:

- неправильно оформленные: без необходимых реквизитов (без подписи, без даты), с лишними реквизитами (например, накладная с гербовой печатью), с ненадлежащими реквизитами (чек на получение денег, когда подписан неправомочным лицом);

- отражающие незаконные операции: документы, составленные на хозяйственные операции, которые по существующим правовым нормам не должны совершаться (акт на списание мате-риалов на капитальный ремонт с завышением их стоимости);

- отражающие вымышленные операции, которые в действительности не осуществлялись. С проведением таких фиктивных операций связано понятие фиктивный документ, то есть вымышленный первичный документ, который зарегистрирован в сводном документе, но в действительности никогда не существо-вал.

Поскольку бухгалтерские документы несут себе информацию о движении денежных средств и товарно-материальных ценностей, то они могут быть безденежными и бестоварными.

Безденежным документом является, например, расходный кассовый ордер, по которому в действительности деньги получателю не выдавались.

Бестоварными называются документы, содержащие все реквизиты, по которым в действительности передача товарно-материальных ценностей не осуществлялась, например, якобы накладная на отпуск товара покупателю.

Эти документы оформляются с целью представления подложных фактов о расходовании денежных средств и товарно-материальных ценностей, сокрытия излишков и недостач, прикрытия противозаконных действий и т.д.

Неполноценные документы также делятся на:

- фальсифицированные, содержащие материальный подлог, то есть внесение изменений в содержание подложного документа (дописки, подчистки, травления и другие);

- содержащие заведомо ложные сведения, интеллектуальный подлог, то есть документ составляется уполномоченным лицом на незаконную хозяйственную операцию (изменение суммы выданных по платежной ведомости денег путем ее завышения и занижения депонированной заработной платы, например).

В процессе хозяйственной деятельности руководители и материально-ответственные лица могут вести документы, которые составляются в произвольной форме и наличие которых обусловлено рядом причин:

- они используются в целях дополнительного контроля за работой подчиненных лиц;

- они фиксируют противоправные хозяйственные операции, не нашедшие отражения в официальном бухгалтерском учете (например, книга отвесов неучтенной продукции, направлен-ной сообщникам).

Такие документы называются документами неофициального учета.

Ведение неофициальных картотек, двусторонних записей товарных и денежных средств часто называется «черновой бухгалтерией» или «двойной бухгалтерией», которая ведется с целью сокрытия доходов от налогообложения.

К документам неофициального учета относятся: книги черновых отвесов, акты неофициального снятия остатков, черновые записи товарных или денежных документов и т.п.

Они могут вестись в журналах, на отдельных листах и обрывках бумаги, записных книжках, листах перекидного календаря с целью неофициального контроля за ходом хозяйственной операции.

2. Порядок изъятия бухгалтерских документов

Изъятие представляет собой принудительное лишение организаций, предприятий, учреждений независимо от формы собственности возможности пользоваться и распоряжаться бухгал-терскими документами.

В условиях, когда первичный документ является письменным свидетельством, доказательством какого-либо действия в процессе учета, полное изъятие может дестабилизировать организацию документооборота, что может отрицательно сказаться на деятельности хозяйствующего субъекта.

В то же время, несвоевременное осуществление изъятия может привести к уничтожению документов проверяемыми лицами или совершению в них подлога, что является одним из эффективных методов сокрытия следов противоправной деятельности в сфере экономики.

Весь процесс по организации подготовки изъятия бухгалтерских документов можно разделить на три этапа:

- подготовительный этап состоит из комплекса организационных мероприятий, обеспечивающих дальнейшую реализацию

решения об изъятии бухгалтерских документов;

- основной (рабочий) этап предусматривает совокупность действий, направленных на внешний осмотр и непосредственное изучение необходимых документов, которым завершается составление документа (акта) об изъятии документов;

- заключительный этап предусматривает упаковку изъятых документов, их доставку и хранение до принятия решения по материалам проверки.

В соответствии с ч.8 ст. 9 ФЗ «О бухгалтерском учете» главный бухгалтер или другое должностное лицо организации вправе с разрешения и в присутствии представителей органов, производящих изъятие документов, снять с них копии с указанием основания и даты изъятия. Также он имеет право в их присутствии дооформить документы, прошить, пронумеровать, опечатать, сделать опись и т.д.

Изъятие же первичных учетных документов производится только органами дознания, предварительного следствия и прокуратуры, судами, налоговыми инспекциями и органами внутренних дел на основании их постановлений в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Доставка документов осуществляется в условиях, исключающих их утрату и повреждение.

Хранение документов исключает доступ к ним посторонних лиц. В случаях их пропажи или повреждения приказом руководителя организации, изъявшей документы, назначается комиссия по расследованию причин данного события.

Определение перечня бухгалтерских документов, подлежащих изъятию, места их нахождения и хранения

Подготовительный этап

Оформление документа, подтверждающего основание изъятия (постановление)

Осмотр документов, подлежащих изъятию

Оформление процесса изъятия (протокол, акт)

Основной (рабочий) этап

Снятие главным бухгалтером копий с изымаемых документов

Организация доставки и хранения изъятых документов

Изъятие бухгалтерских документов правоохранительными и контролирующими органами может осуществляться до и после возбуждения уголовного дела.

Основными законами и нормативными актами, регламентирующими изъятие бухгалтерских документов правоохранительными и контролирующими органами до возбуждения уголовного дела, являются:

- Федеральный закон от 07.02.2011 N 3-ФЗ (ред. от 28.12.2013) «О полиции» п.10 ч.1 ст. 13 «Права полиции»;

- ФЗ «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011г.;

- ФЗ «О счетной палате РФ» от 22.03.2013 г. (ст. 36 - акт изъятия и его оформление);

- Федеральный закон от 12.08.1995 N 144-ФЗ «Об опера-тивно-розыскной деятельности» п.1 ст.15 «Права органов осуществляющих оперативную деятельность»

- Инструкция, утвержденная письмом МФ РФ от 26.07.1991г. №16/176 с последующими изменениями и дополнениями (оформление постановления об изъятии, протокол изъя-тия);

- Налоговый Кодекс РФ, ст. 93 «Истребование документов при проведении налоговой проверки, 94 «Выемка документов и предметов» п.8 (оформление акта изъятия);

- УПК РФ, ст. ст. 182, 183, 184 (протокол) и другие.

Помимо изъятия, документы можно получить путем их истребования, что оформляется письменным запросом.

Результаты изъятия оформляются соответствующим доку-ментом (протоколом, актом) в двух-трех экземплярах, в котором отражаются следующие реквизиты: дата и время (начало и конец) изъятия; должность лица, производящего изъятие, и присутствующих лиц; основание и перечень изымаемых документов; подписи; письменные объяснения по зафиксированным нарушениям в изымаемых документах и т.д.

Первый экземпляр протокола (акта) остается у представителя органа, изъявшего документы; второй - в бухгалтерии организации, у которой произвели изъятие; третий - направляется в другие надзорные органы (не обязательно).

После возбуждения уголовного дела изъятие документов может осуществляться в ходе осмотра места происшествия (ст. ст. 176, 177 УПК РФ), обыска (ст. 18/2 УПК РФ) и выемки (ст. 183 УПК РФ), личного обыска (ст. 184 УПК РФ).

По уголовному делу для изъятия документов следователь выносит постановление, которое предъявляется главному бухгалтеру для ознакомления.

Изъятие оформляется протоколом (уголовно-процессуальный закон), копия которого вручается главному бухгалтеру. При необходимости производится обыск жилища на основании решения суда (ст. 165 УПК РФ).

Эксперты-бухгалтеры должны обладать необходимыми навыками Эксперты-бухгалтеры должны обладать необходимыми навыками обнаружения подделки документов доступными им способами. Различают следующие способы подделки документов:

- подчистка - это механическое удаление цифр, букв, тек-ста документов в целях изменения его первичного содержания (лезвием, ластиком и т.д.: нарушается поверхностный слой бумаги, утрачивается глянец, уменьшается толщина бумаги и т.д.);

- дописки (допечатки) - это изменение первоначального содержания документа путем внесения в его текст новых сведений (наблюдается различие в цвете красителей, несовпадение линий строк, различия в признаках почерка и т.д.);

Рис.1.4 Частично измененный 1000-рублевый денежный билет Банка России образца 1995 года. Доклеенные цифры номинала и буквы надписи «сто» вырезаны из подлинного 1000-рублевого денежного билета. Буква «О» составлена из двух букв «С». Буквы «А» в слове «тысяча» удалена подчисткой

- травление - это обесцвечивание текста химическими реактивами;

- смывание - это удаление красителя органическим раствором (изменяется прочность и цвет бумаги, наблюдаются расплывы чернильных штрихов, пятна от следов устраненного красителя и т.д.);

Рис. 1.5 Увеличенный фрагмент среднеокрашенного оттиска печати.

Стрелками показаны неокрашенные участки круглой формы и точки с неокрашенными вокруг них кольцами (отобразились особенности строения фотополимера)

- подделка подписи (наблюдается извилистость, угловатость штрихов, передавливание по штрихам, сдвоенность штрихов и т.д.), печатей, штампов (изменяется качество изображения, наблюдаются разрывы в элементах знаков). Очень сложно определить подделку печатей и штампов, произведенных на компьютере.

Рисунок 1.6 Увеличенный фрагмент подделки подписей в документах

Бухгалтерские документы могут являться как способом совершения преступления (подделка ценных бумаг, расчетно-платежных и других документов), так и средством преступных действий (подлог ложных документов: накладные на товарно-материальные ценности, никогда не поступавшие на склад и другие).

4. Использование учетных данных при выявлении и расследовании экономических преступлений в сфере производства

Наиболее распространенный вид преступления в сфере производства - это выпуск и реализация неучтенной про-дукции, которая маскируется на предприятии различными способами:

• составление временных документов на вывоз неучтенной продукции;

• отметка о фиктивном возврате продукции;

• завышение показателей доходов путем исправлений и дописок (количество, сорт, единица измерения и другие);

• вывоз похищенной продукции по одним документам одновременно с законно вывозимой продукцией.

Основными способами хищения в процессе производства являются:

- из фонда зарплаты, которые выявляются путем изучения и анализа документов начисления зарплаты (табель учета рабочего времени, наряды, листки временной нетрудоспособности, акты простоев и другие) и сводных документов начисления и рас-чета зарплаты (расчетная и платежная ведомости, приказы отдела кадров о перемещении работников);

- списание сырья и материалов по завышенным устаревшим нормам без учета их экономии, что выявляется путем изучения и анализа отраслевых норм расхода материалов, сравнением их с действующими на предприятии нормами;

- списание сырья по нормам, а не по факту, когда, в силу разных причин, фактические расходы ниже нормативных;

- списание сырья на потери от брака, отходы в размерах, превышающих фактическое списание;

- неоднократное отражение в учетных документах одних и тех же забракованных изделий, в результате чего образуются неучтенные излишки;

- нарушение технологии производства (недовложение сырья, материалов; замена более дешевым сырьем и т.д.).

Нередко можно выявлять одинаковые почерки преступной деятельности в бухгалтерском учете, которые наиболее часто встречаются в практике.

К закономерностям отражения следов преступной деятельности в бухгалтерской информации относятся:

- противоречия в регистрах учета между данными на начало и конец одного итого же периода;

- противоречия между данными синтетического и аналитического учета;

- противоречия между данными корреспондирующих счетов и бухгалтерских проводок;

4) отклонения фактических данных от плановых, нормативных и

- расчетных, а также неоправданные (скачкообразные) изменения в

- динамике отдельных показателей;

5) неиспользование материально-ответственными лицами и бухгалтерами в течение ряда лет трудовых отпусков;

- исправления в корреспонденции счетов и бухгалтерских проводках с целью завуалировать в учете хищения, совершаемые в сговоре бухгалтера с материально-ответственными лицами;

- нарушения, связанные с ведением бухгалтерского учета, нарушение нормативных документов, регламентирующих ведение бухгалтерского учета.

5. Основные способы хищений при производстве продовольственной продукции

При проведении экспертизы в торговых организациях и организациях общественного питания применяется метод контрольного сличения в следующих случаях:

- торговое предприятие реализует неучтенные товары или занимается заменой одного товара другим;

- имеет место случай подлога товаров в отчетах, связанных с несвоевременным проведением в учете первичных приходных и расходных документов;

- составление бестоварных документов (например, принимается к учету расходная накладная на отпуск товаров, которые не были на самом деле отпущены) с целью сокрытия недостачи;

- включение в инвентаризационную опись фактически не существующих товарно-материальных ценностей;

- сокрытие части ценностей при инвентаризации в связи с повышением цен на некоторые товары.

Сущность данного метода заключается в том, что данные об остатке товара по инвентаризационной описи на конец проверяемого инвентаризационного периода сопоставляются с итоговыми данными о движении этого товара за весь период, начиная от предыдущей инвентаризации.

Нередко в торговых организациях и организациях общественного питания допускают умышленное не отражение учетных данных в бухгалтерском учете. Тогда злоупотребление можно установить методом восстановления бухгалтерского учета, который применяется при складских операциях, при установлении фактов отпуска товаров низкого сорта под видом высшего, при установлении факта замены одних продуктов другими, более дешевыми; при занижении книжных остатков товарно-материальных ценностей на конец отчетного периода, при установлении неправильного переноса книжного остатка товарно-материальных ценностей с одного отчетного периода в другой, при занижении суммы торговой выручки и т.д.

Данный метод применяется при запущенности бухгалтерского учета, умышленном или случайном уничтожении регистров бухгалтерского учета (если сохранена первичная документация), наличии достоверных данных о подложности записей в аналитическом учете и в других случаях.

Значительная часть хищений в торговых организациях и организациях общественного питания совершается путем списания товарно-материальных ценностей на естественную убыль. При этом могут быть совершены следующие нарушения:

• наличие излишков при инвентаризации;

• наличие естественной убыли на расфасованные товары;

• наличие естественной убыли на выбывшие товары;

• фактическое превышение естественной убыли по срав-нению с нормами.

Поиск по сайту: