Глава 2. НАЛОГИ И СБОРЫ 7 страница

Однако представляется, что те различия, которые усмотрел КС РФ в объектах налогообложения указанными поимущественными налогами, не могли быть основанием для вывода о самостоятельности их объектов. Если рассматривать объект налога как юридический факт в деятельности налогоплательщика, то в поимущественных налогах таковым является состояние владения на определенном праве облагаемым имуществом. В приведенных примерах Суд фактически усмотрел различие в масштабах налогов (при едином объекте - юридическом факте владения автомобилем) и сделал на этом основании вывод о различии в объектах налогов.

Тот же подход будет иметь место, если использовать нормативное определение объекта налогообложения, данное в п. 1 ст. 38 НК РФ: в данной ситуации это имущество. Конкретизация облагаемых видов имущества произведена, например, в ст. ст. 358 и 374 НК РФ (применительно к транспортному налогу и к налогу на имущество организаций это будет, опять же, автомобиль).

С рассмотренных позиций, если отдельные поимущественные налоги совершенно законно исчисляются исходя из разных характеристик одного и того же имущества, то какая-либо ценность в провозглашении принципа однократности налогообложения (самостоятельности объекта налога) сомнительна.

В Определении КС РФ от 2 апреля 2009 г. N 478-О-О рассматривался вопрос о возможности обложения НДФЛ и ЕСН доходов предпринимателя от игорного бизнеса, облагаемых также и налогом на игорный бизнес. Правовая позиция, изложенная в данном судебном акте, представляется весьма неоднозначной. Изначально Суд признал, что формально для индивидуального предпринимателя, который не производит выплаты физическим лицам, объекты налогообложения и налоговые базы по НДФЛ и по ЕСН совпадают. Между тем предназначением ЕСН является формирование финансовой основы социального страхования, его сумма исчисляется и уплачивается в федеральный бюджет и в определенных законом частях - в каждый внебюджетный фонд. Что касается НДФЛ, который непосредственно служит целям финансового обеспечения деятельности государства, то он имеет, соответственно, иное социально-правовое и экономическое предназначение. Положения ст. ст. 366 и 367 НК РФ позволяют сделать вывод, что налог на игорный бизнес также имеет самостоятельный, отличный от других, объект налогообложения - игровой стол, игровой автомат, касса тотализатора, касса букмекерской конторы, и четко определенную налоговую базу, которая не может совпадать ни с налоговой базой по НДФЛ, ни с налоговой базой по ЕСН, поскольку этим налогом облагаются не доходы налогоплательщика от игорной деятельности, а его имущество.

В данном судебном акте, с одной стороны, признается идентичность объектов налогообложения в НДФЛ и ЕСН, с другой стороны, никаких выводов о нарушении принципа самостоятельности объекта налогообложения не усмотрено, так как данные налоги имеют разное социально-правовое и экономическое предназначение. Кроме того, очень сомнительна квалификация налога на игорный бизнес как поимущественного - как представляется, это один из типичных налогов с презюмируемого дохода (одной правовой природы с ЕНВД и патентной системой налогообложения, исчисляемых исходя из внешних характеристик облагаемой деятельности). Но данная квалификация налога на игорный бизнес в рассматриваемом судебном акте фактически позволила вообще не сопоставлять его с НДФЛ и ЕСН.

Таким образом, по логике КС РФ по меньшей мере можно утверждать - обложение разными подоходными налогами одного и того же объекта (дохода) допустимо, если налоги имеют разное социально-правовое и экономическое предназначение. Опять же, корректен вопрос о ценности подобного принципа однократности налогообложения (самостоятельности объекта налога).

Не исключена и такая позиция: объект налогообложения, - скорее, экономическая категория и именно в этом смысле сформулирован рассматриваемый принцип. Но с этой точки зрения представляется совершенно справедливым подход, в соответствии с которым экономисты и юристы, употребляя правовые термины, должны вкладывать в них один и тот же смысл <518>.

--------------------------------

<518> Гаджиев Г.А., Баренбойм П.Д., Лафитский В.И., Мау В.А., Захаров А.В., Мазаев В.Д., Кравченко Д.В., Сырунина Т.М. Конституционная экономика. С. 15.

На основании изложенного наличие в российском налоговом праве принципа однократности налогообложения, как и принципа самостоятельности объекта налогообложения у каждого налога, представляется сомнительным. Попытки обоснования наличия данных принципов, а также соответствующие нормы права больше дезориентируют правоприменителей, чем предоставляют налогоплательщикам какие-либо права (гарантии). Сам федеральный законодатель никогда не соблюдал п. 1 ст. 38 НК РФ и легко позволял и позволяет себе облагать разными налогами одни и те же объекты (предметы).

2.3. Налоговая база, ставка, оклад. Налоговый

и отчетный периоды. Сроки и порядок уплаты налога

Сумма налога (элемент 3 в кратком перечне существенных элементов налога - см. п. 2.2) как подлежащая уплате налогоплательщиком и не зависящая от каких-либо обстоятельств твердая величина характерна для подушных налогов, но они в настоящее время практически не применяются. Обычно в нормативном акте о конкретном налоге указан способ исчисления суммы налога - налогового оклада, исходя из характеристик облагаемого имущества или деятельности налогоплательщика.

Е.В. Порохов полагает, что для того, чтобы уплатить государству налог, необходимо прежде всего ответить на вопрос "сколько". Сумму платежа можно установить индивидуально, назначив каждому налогоплательщику строго определенную плату. Сумму платежа можно определить и нормативно, указав ее в абсолютной величине или описав порядок и способ (формулу) ее определения в нормативно-правовом акте <519>. В Определении КС РФ от 5 февраля 2009 г. N 367-О-О отмечается, что федеральный законодатель при установлении конкретного налога самостоятельно определяет порядок исчисления налога, обеспечивающий расчет суммы налога, подлежащей уплате в бюджет. В решении ВАС РФ от 8 октября 2010 г. N ВАС-9939/10 применительно к НДФЛ сделан следующий вывод: порядок исчисления налога на доходы включает в себя регулирование по вопросам, связанным с определением общих условий признания доходов и расходов, с установлением исключений в части перечня доходов и расходов, не учитываемых для целей налогообложения, с регламентацией вопросов, касающихся момента признания доходов и расходов.

--------------------------------

<519> Порохов Е.В. Указ. соч. С. 36.

Сумма налога в некоторых случаях может исчисляться относительно просто. Например, на основании гл. 29 НК РФ "Налог на игорный бизнес" и Закона Нижегородской области от 30 сентября 2009 г. N 194-З "О налоговой ставке при проведении азартных игр в Нижегородской области" для исчисления данного налога (с презюмируемых результатов деятельности) необходимо умножить количество фактически используемых налогоплательщиком в игорном бизнесе объектов (процессинговых центров или пунктов приема ставок тотализаторов (букмекерских контор)) на сумму налога, соответствующую каждому объекту. Так, при использовании двух процессинговых центров букмекерских контор на территории Нижегородской области размер налога за месяц составит 2 центра x 125000 руб./центр = 250000 руб. Что же касается, например, налога на прибыль организаций (в основном, с действительных результатов деятельности), то гл. 25 НК РФ сама по себе является наиболее объемной в части второй НК РФ, а одного арифметического действия для исчисления данного налога, как правило, недостаточно.

Соответственно, для исчисления суммы налога в зависимости от характеристик предмета налога вводят следующие общие понятия.

Налоговая база - количественное выражение предмета налога через масштаб налога и единицу налога.

Налоговая ставка - размер налога (в рублях) на единицу налога.

К.Т.ф. Эеберг полагал, что с облагаемой единицы взимается так называемая единица налогообложения, называемая налоговой ставкой, если облагаемая единица выражается в денежной сумме, часть которой и составляет налог <520>.

--------------------------------

<520> Эеберг К.Т.ф. Указ. соч. С. 167.

Налоговая база и налоговая ставка представляют собой оставшуюся часть элемента 3 (см. п. 2.2) в кратком перечне существенных элементов налога. В п. 1 ст. 53 НК РФ даются нормативные определения налоговой базы и налоговой ставки, но они сформулированы несколько иначе, поскольку НК РФ не оперирует понятиями "предмет налога", "масштаб налога". НК РФ исходит из того, что налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристики объекта налогообложения; налоговая ставка представляет собой величину налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы.

Налоговый оклад - произведение налоговой базы на налоговую ставку, т.е. сумма налога. Таким образом, налоговый оклад является результатом всех предшествующих вычислений от предмета налога через масштаб, единицу и налоговую ставку; для расчета элемента 3 в кратком перечне существенных элементов налога. Следует учесть, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, может быть меньше налогового оклада (и даже равняться нулю) при наличии в нормативном акте и применении налоговых льгот (вычетов, расходов, освобождений).

Необходимо отметить, что в НК РФ термин "налоговый оклад" не применяется. Однако в Законе РФ от 27 декабря 1991 г. N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" (утратил силу) данный термин был использован в ст. ст. 10 и 11 в указанном смысле.

Рассмотрим налогообложение имущества - квартиры. Если масштабом налога является площадь квартиры, а единицей - квадратные метры, то налоговая база будет, например, 100 кв. м. При налоговой ставке 15 руб./кв. м налоговый оклад составит 1,5 тыс. руб. Если масштабом налога является рыночная (учетная, инвентаризационная) стоимость квартиры, а единицей - рубли, то налоговая база будет, например, 100 тыс. руб. При налоговой ставке 2% от рыночной (учетной, инвентаризационной) стоимости имущества в рублях налоговый оклад составит 2 тыс. руб.

При налогообложении реализации произведенных налогоплательщиком подакцизных товаров - сигар, масштаб налога в ст. 193 НК РФ установлен как штука (сигара), единица - как единицы штук сигар. Ставка акциза на 2013 г. установлена как 58 руб. за 1 штуку. Соответственно, сигара в магазине в 2013 году в принципе не может стоить дешевле 58 руб. В то же время для сигарилл масштаб налога в ст. 193 НК РФ установлен как штука (сигарилла), единица - как 1000 штук. Ставка налога на 2013 г. установлена как 870 руб. за 1000 штук сигарилл.

Если же рассматривать налогообложение НДФЛ факта получения налогоплательщиком - физическим лицом дохода от трудовой деятельности, то исходя из п. 3 ст. 210 НК РФ масштабом налога будет денежное выражение дохода (уменьшенного на вычеты), а единицей - рубли. Поскольку, по мнению законодателя, доходы могут быть получены не только в денежной, но и, например, в натуральной форме, на основании п. 1 ст. 211 НК РФ для целей налогообложения такие доходы должны быть оценены в денежном эквиваленте (в рублях же). Стандартная налоговая ставка установлена в п. 1 ст. 224 НК РФ как 13% от налогооблагаемого дохода, в том числе для доходов от трудовой деятельности.

Налоговые ставки могут быть твердыми (выраженными в твердой сумме на каждую единицу налога), например - 15 руб./кв. м; процентными (выраженными в виде процента от единицы налога в денежной форме), например - 10% от размера прибыли в рублях. Процентные ставки могут быть обозначены (например, в п. 2 ст. 186.1 НК РФ) как адвалорные (ad valorem - в соответствии с ценностью, по стоимости <521>).

--------------------------------

<521> Латинские юридические изречения. С. 75.

Иногда налоговые ставки устанавливаются в комбинированном виде. Так, ст. 193 НК РФ предусматривает на 2014 г. ставку акциза для сигарет и папирос: 800 руб. за 1000 штук + 8,5% расчетной стоимости, исчисляемой исходя из максимальной розничной цены, но не менее 1040 руб. за 1000 штук. Соответствующее определение дано в п. 1 ст. 187.1 НК РФ: расчетной стоимостью признается произведение максимальной розничной цены, указанной на единице потребительской упаковки (пачке) табачных изделий, и количества единиц потребительской упаковки (пачек) табачных изделий, реализованных (переданных) в течение отчетного налогового периода или ввозимых на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Таким образом, если в 2014 году производитель указал на пачке сигарет максимальную розничную цену 100 руб., то сумма акциза, приходящаяся на такую пачку, составляет 800 руб. / 1000 сигарет x 20 сигарет + 8,5% x 100 руб. = 16 руб. + 8,5 руб. = 24,5 руб. С учетом того, что в стоимости пачки сигарет еще "заложен" НДС по ставке 18%, его также можно рассчитать - он составит 100 руб. x 18% / 118% = 15,25 руб. В итоге сумма косвенных налогов в такой пачке сигарет составит 39,75 руб. или 39,75% от максимальной розничной цены.

Следует отметить, что в силу ч. 1 ст. 14.6 КоАП РФ завышение максимальной розничной цены, указанной производителем на каждой потребительской упаковке (пачке) по табачным изделиям, является административным правонарушением.

Если ставка налога не зависит от величины налоговой базы, ставка является пропорциональной. Ставка НДФЛ, как это установлено в п. 1 ст. 224 НК РФ, по большинству видов доходов - 13% и не зависит от величины налоговой базы (размер налога изменяется пропорционально изменению налоговой базы и всегда составляет 13% от нее). Но по некоторым налогам ставки могут меняться в зависимости от величины налоговой базы.

Если ставка возрастает при увеличении базы, ставка является прогрессивной. Так, в соответствии с Постановлением городской Думы города Н. Новгорода от 22 декабря 1999 г. N 69 "О ставках налога на имущество физических лиц" при стоимости имущества до 300 тыс. руб. (включительно) ставка налога составляет 0,04% суммарной инвентаризационной стоимости имущества; от 300 тыс. руб. до 500 тыс. руб. (включительно) - 0,1001%; свыше 500 тыс. руб. - 0,3001%. Прогрессия в данном случае является простой, при применении которой возможны существенные отличия суммы налога при незначительном отличии стоимости имущества. Так, при суммарной инвентаризационной стоимости имущества 500000 руб. налог составит 500,5 руб., при стоимости имущества 500001 руб. налог составит 1500,5 руб. Кроме того, например, обычно является прогрессивной ставка транспортного налога на автомобили (в силу п. 1 ст. 361 НК РФ она резко возрастает с увеличением мощности двигателя). Прогрессия в данном случае также является простой.

Налогов, предусматривающих прогрессивную ставку со сложной прогрессией, в настоящее время не установлено. В качестве исторического примера можно привести ст. 6 Закона РФ от 7 декабря 1991 г. N 1998-1 "О подоходном налоге с физических лиц" (утратил силу). Подоходный налог с облагаемого совокупного дохода, полученного в календарном году, взимался по следующим ставкам: при размере облагаемого совокупного дохода, полученного в календарном году, до 50000 руб. ставка налога составляла 12%; от 50001 руб. до 150000 руб. - 6000 руб. + 20% с суммы, превышающей 50000 руб.; от 150001 руб. и выше - 26000 руб. + 30% с суммы, превышающей 150000 руб. В данном случае при незначительном отличии дохода сумма налога существенно не изменится. Например, при доходе в размере 50000 руб. налог составит 6000 руб., а при доходе в размере 50001 руб. налог составит 6000,2 руб. Следует отметить, что периодически высказываются мнения относительно необходимости возврата к прогрессивному налогообложению доходов физических лиц, однако реализация этих предложений на практике, как представляется, маловероятна в силу существенного влияния обеспеченных граждан нашей страны на законодательный процесс.

Если ставка снижается при увеличении базы, она является регрессивной. До 1 января 2010 г. действовала гл. 24 НК РФ "Единый социальный налог", в ст. 241 была предусмотрена регрессивная ставка данного налога со сложной регрессией. В настоящее время налогов с регрессивными ставками в НК РФ не предусмотрено.

В качестве регрессивного налога могут быть рассмотрены страховые взносы в государственные внебюджетные фонды с работодателей, урегулированные в Федеральном законе от 24 июля 2009 г. N 212-ФЗ "О страховых взносах...". Несколько упрощенно можно утверждать, что в соответствии со ст. ст. 8, 12, 15 указанного нормативного акта работодатели уплачивают страховые взносы по ставке 30% от выплат в пользу работников. В то же время, на основании п. 4 ст. 8, п. 1 ст. 58.2 данного Федерального закона и Постановления Правительства РФ от 10 декабря 2012 г. N 1276 с сумм выплат и иных вознаграждений в пользу физического лица, превышающих в 2013 году 568000 руб. нарастающим итогом с начала календарного года, страховые взносы взимаются только в ПФР по ставке 10%.

Вид налоговой ставки может быть использован как основание для классификации налогов. Так, Е.В. Порохов по отношению суммы налога к налоговой базе в ее динамике выделяет, соответственно, пропорциональные, прогрессивные и регрессивные налоги <522>. Иногда возможен еще один вариант классификации налоговых ставок, описанный Н.П. Кучерявенко: базовые, пониженные и повышенные <523>. Базовая ставка применяется в общем случае, а пониженные (повышенные) - в особых случаях, специально указанных в НК РФ (для отдельных видов доходов, имущества, налогоплательщиков и т.д.). С этой точки зрения базовая ставка НДФЛ - 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ), пример пониженной - 9% (п. 4 ст. 224 НК РФ), пример повышенной - 35% (п. 2 ст. 224 НК РФ). Для НДС есть только базовая ставка - 18% (п. 3 ст. 164 НК РФ) и пониженные - 0% и 10% (п. п. 1, 2 ст. 164 НК РФ). В п. 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. N 53 применен термин "более низкая налоговая ставка".

--------------------------------

<522> Порохов Е.В. Указ. соч. С. 71, 72.

<523> Кучерявенко Н.П. Курс налогового права: В 2 т. Т. 1: Общая часть. С. 635.

Также следует учесть, что в научной (учебной) литературе иногда выделяется так называемая эффективная налоговая ставка, которая представляет собой процентное отношение суммы налога к налоговой базе. В частности, эффективная налоговая ставка будет отличаться от собственно налоговой ставки в тех налогах, в которых предусмотрена сложная прогрессивная (регрессивная) ставка. В приведенном примере ранее применявшегося подоходного налога при совокупном облагаемом доходе в 120000 руб. сумма налога составит 6000 руб. + 20% от 70000 руб. = 20000 руб. Соответственно, эффективная налоговая ставка составляет 20000 руб. / 120000 руб. x 100% = 16,7%.

Рассматривая вопросы исчисления суммы налога, следует отметить, что КС РФ неоднократно указывал на наличие общего запрета на регулирование обязанности по уплате налогов актами органов исполнительной власти (в т.ч. в Постановлении КС РФ от 11 ноября 1997 г. N 16-П). Однако на практике законодатель в некоторых случаях прямо предусматривает полномочия данных органов на корректировку (в том числе, и в сторону повышения) суммы налога. Например, в соответствии со ст. 346.27, п. 4 ст. 346.29, п. 9 ст. 346.43 НК РФ при исчислении ЕНВД и налога, уплачиваемого в связи с применением патентной системы налогообложения необходимо учитывать особые коэффициенты-дефляторы (п. 2 ст. 11 НК РФ), устанавливаемые на каждый год Минэкономразвития России. В части ЕНВД с 2003 г. соответствующий коэффициент никогда не был установлен как понижающий. В частности, в 2013 г. он равен 1,569 (Приказ Минэкономразвития России от 31 октября 2012 г. N 707). Примечательно, что сомнений относительно конституционности введения данных повышающих коэффициентов практически не высказывается. Возможно, это происходит по той причине, что законодатель не относит данный коэффициент непосредственно к элементам юридического состава налога (как они определены в ст. 17 НК РФ). Для целей ЕНВД предписывается в п. 4 ст. 346.29 НК РФ умножать на этот коэффициент базовую доходность (промежуточную величину, используемую для расчета итоговой суммы ЕНВД), а для целей патентной системы налогообложения необходимо умножить на него потенциально возможный к получению годовой доход (промежуточную величину, используемую для расчета итоговой суммы налога).

Тем не менее, если отбросить указанную "маскировку" и исходить из предлагаемого в п. 2.2 краткого перечня элементов налога, то НК РФ обязывает уплачивать ЕНВД, а также налог, уплачиваемый в связи с применением патентной системы налогообложения, в суммах больших, чем они исчислены в соответствии с актами законодательных (представительных) органов власти об этих налогах. Для расчета повышающей "добавки" предписывается использовать принятый специально с этой целью нормативный акт органа исполнительной власти - Минэкономразвития России. Такой порядок исчисления указанных налогов, как представляется, не соответствует Конституции РФ, однако суды не рассматривают его как неконституционный. "Успешный опыт" применения повышающего коэффициента-дефлятора в ЕНВД с 2003 года в смысле отсутствия организованного массового сопротивления налогоплательщиков такому нарушению правовых позиций КС РФ, очевидно, стал одной из причин введения законодателем аналогичного коэффициента в патентную систему налогообложения с 1 января 2013 г. Соответственно, не исключено, что законодатель будет вводить подобные коэффициенты и в иные налоги. В этой связи следует отметить, что примеры активного массового отстаивания налогоплательщиками своих прав в России имеются - КС РФ фактически изменил свою правовую позицию, сформулированную в Определении от 8 апреля 2004 г. N 169-О, приняв Определение от 4 ноября 2004 г. N 324-О.

Налоговый период - календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов (п. 1 ст. 55 НК РФ). Налоговый период представляет собой часть элемента 4 (см. п. 2.2).

В пункте 1 ст. 17 НК РФ установлено, что налоговый период является одним из существенных элементов налога. Но, вообще говоря, налоговый период обязателен только для тех налогов, у которых в качестве объектов налогообложения установлены юридические факты - состояния (в основном - поимущественные налоги), поскольку в этом случае размер налога должен зависеть от времени нахождения плательщика в налогооблагаемом состоянии. При исключении налогового периода из норм закона о таком налоге закон утратит определенность.

Для налогов, у которых в качестве объектов налогообложения установлены юридические факты - действия, налоговый период в принципе может отсутствовать. Срок уплаты налога (при его самостоятельной уплате плательщиком) в таком случае можно установить, например, по прошествии некоторого периода времени от момента совершения действия; определенность нормативного правового акта о налоге в этом случае сохранится. В законодательстве могут быть предусмотрены так называемые разовые налоги (к которым некоторые исследователи относят таможенную пошлину, "таможенные" НДС и акциз <524>; до 1 января 2006 г. - налог с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения; до 1 января 2003 г. - налог на покупку иностранных денежных знаков и платежных документов, выраженных в иностранной валюте; до 1 января 2001 г. - налог на приобретение транспортных средств и др.). Для таких налогов налоговый период вообще не устанавливается, поскольку законодатель рассматривает соответствующие объекты налогообложения как появляющиеся разово, эпизодически.

--------------------------------

<524> Налоговое право: Учебник / Под ред. Е.Ю. Грачевой, О.В. Болтиновой. М., 2012. С. 300.

Тем не менее налоговый период установлен для всех урегулированных в НК РФ налогов с объектами налогообложения - действиями, поскольку удобнее рассмотреть все имевшие место в налоговом периоде объекты налогообложения, соответствующие им льготы (вычеты, расходы, освобождения) и уплачивать налог по итогам налогового периода, а не по итогам каждого действия. В Постановлении Президиума ВАС РФ от 27 мая 1997 г. N 118/96 разъяснено, что выявить занижение прибыли можно при соблюдении целостности периода, поскольку налогооблагаемая прибыль исчисляется не по сделке, а за конкретный период.

Максимальный размер налогового периода по конкретным налогам - календарный год (налог на прибыль организаций, НДФЛ, поимущественные налоги и др.), но для некоторых налогов он установлен как квартал (НДС, ЕНВД, водный налог и др.) и календарный месяц (акциз, налог на игорный бизнес и др.). Можно отметить, что не исключены и другие варианты установления налогового периода. Так, в ст. 5 Федерального закона от 8 июля 1999 г. N 141-ФЗ "О налоге на отдельные виды транспортных средств" (утратил силу с 1 января 2001 г.) было установлено, что налоговым периодом по данному налогу является один год, начинающийся со дня вступления в силу этого Федерального закона (то есть с 14 июля 1999 г.).

В итоге сумма налога (за налоговый период для периодических налогов) исчислена, элемент 3 (см. п. 2.2) в кратком перечне существенных элементов определен. Но одной суммы налога недостаточно, необходимо определить оставшуюся часть элемента 4 (см. п. 2.2) - сроки уплаты. При отсутствии сроков уплаты любой налогоплательщик может с полным основанием не уплачивать налог, ссылаясь на то, что срок уплаты еще не наступил. Для каждого налога, при современном правовом регулировании, законодатель должен установить по меньшей мере два временных параметра - налоговый период и срок уплаты, а если в НК РФ появятся разовые налоги, то один временной параметр - срок уплаты.

Срок уплаты налога - определенная (определимая) календарная дата, следующая из акта законодательства о налогах, не позднее которой налогоплательщик обязан уплатить налог. Пункт 3 ст. 57 НК РФ предусматривает, что сроки уплаты налогов и сборов определяются календарной датой или истечением периода времени, исчисляемого годами, кварталами, месяцами и днями, а также указанием на событие, которое должно наступить или произойти, либо действие, которое должно быть совершено.

В пункте 2 ст. 314 ГК РФ установлено, что в случаях, когда обязательство не предусматривает срок его исполнения и не содержит условий, позволяющих определить этот срок, оно должно быть исполнено в разумный срок после возникновения обязательства. Обязательство, не исполненное в разумный срок, а равно обязательство, срок исполнения которого определен моментом востребования, должник обязан исполнить в семидневный срок со дня предъявления кредитором требования о его исполнении, если обязанность исполнения в другой срок не вытекает из закона, иных правовых актов, условий обязательства, обычаев делового оборота или существа обязательства.

Подобных норм в законодательстве о налогах не предусмотрено. Некоторую аналогию можно провести только с налоговым уведомлением (п. п. 2 - 4 ст. 52 НК РФ), которое должно направляться налоговым органом не позднее 30 рабочих дней до наступления срока платежа (обычно налогоплательщикам - физическим лицам по поимущественным налогам). В соответствии с п. 4 ст. 57 НК РФ в случаях, когда расчет налоговой базы производится налоговым органом, обязанность по уплате налога возникает не ранее даты получения налогового уведомления. Пункт 6 ст. 58 НК РФ устанавливает, что налогоплательщик обязан уплатить налог в течение одного месяца со дня получения налогового уведомления, если более продолжительный период времени для уплаты налога не указан в этом налоговом уведомлении.

В современных нормативных актах о конкретных налогах, как правило, используется формулировка "налог подлежит уплате не позднее такой-то календарной даты". Например, в соответствии с п. 1 ст. 346.32 НК РФ уплата ЕНВД производится налогоплательщиком по итогам налогового периода не позднее 25-го числа первого месяца следующего налогового периода. В силу статьи 346.30 НК РФ налоговым периодом по единому налогу признается квартал.

Срок уплаты налога предусмотрен для любого налога и обычно устанавливается по окончании (по итогам) налогового периода. Например, в силу п. 3 ст. 363 НК РФ, п. 2 ст. 9 Закона Нижегородской области от 28 ноября 2002 г. N 71-З "О транспортном налоге", уплата налога налогоплательщиками, являющимися физическими лицами, производится по итогам налогового периода 1 ноября года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Впрочем, в ранее действовавшем законодательстве срок уплаты налога мог устанавливаться до истечения (и даже до начала) налогового периода. Так, в п. 6 ст. 4 Закона Нижегородской области от 24 ноября 1998 г. N 19-З "О едином налоге на вмененный доход" (утратил силу) было предусмотрено, что уплата ЕНВД налогоплательщиками производится ежемесячно путем авансового платежа в размере 100% месячной суммы единого налога в срок не позднее 20 числа текущего месяца за будущий месяц. В ст. 9 Закона Нижегородской области "О транспортном налоге" (в редакции, действовавшей до 1 января 2010 г.) была установлена обязанность физических лиц по уплате 100% авансового платежа по транспортному налогу не позднее 1 августа текущего года (с возможностью последующего перерасчета по окончании года). Следует отметить, что в ряде актов высших судебных органов (в т.ч. Постановление Президиума ВС РФ от 11 мая 2005 г. N 32пв04, Определения ВС РФ от 31 марта 2004 г. N 58-Г04-2, от 29 марта 2006 г. N 64-Г06-3 и от 17 мая 2006 г. N 47-Г06-18) подобный способ установления сроков уплаты транспортного налога был признан не соответствующим НК РФ.

Поиск по сайту: