Организация учета резервов и нераспределенной прибыли. Доминирующее место уставного капитала в учетно-информационной системе управления организаций всех форм собственности определяется его главенствующей ролью

Доминирующее место уставного капитала в учетно-информационной системе управления организаций всех форм собственности определяется его главенствующей ролью, как для юридических, так и для экономических отношений организаций со своими собственниками и кредиторами.

Для акционерных обществ уставный капитал можно рассматривать как важнейший показатель деятельности, основу рыночных операций в силу того, что их дальнейшие корпоративные действия в ряде случаев напрямую связаны с величиной и состоянием его уставного капитала. Нами исследовано влияние наиболее распространенных операций акционерного общества на его уставный капитал, посредством изучения Закона «Об акционерных обществах» [31] (таблица 2).

В ходе исследования проведен сравнительный анализ особенностей учета процесса формирования уставного капитала юридических лиц различных организационно-правовых форм. Ввиду особой значимости уставного капитала для деятельности организаций его учет является одной из важнейших задач бухгалтерского учета, вследствие чего разработана значительная нормативно-правовая база характера, обеспечивающая его регламентацию. В РК основными документами, регулирующими учет операций с уставным капиталом, являются Закон Республики Казахстан от 13 мая 2003 года № 415-II « Об акционерных обществах» и Закон Республики Казахстан от 22 апреля 1998 г. N 220 «О товариществах с ограниченной и дополнительной ответственностью» с изменениями от 12.02.2009 № 133-IV. [31, 32]

Можно констатировать, что методология учета уставного капитала как одной из основных составляющих капитала является наиболее спорной в практике бухгалтерского учета различных стран в силу своей значительной подверженности особенностям национальных учетных стандартов. Отсутствие на международном уровне унифицированных подходов к формированию и отражению уставного капитала и специального стандарта, посвященного учету уставного капитала может служить подтверждением этому. Так, в мировой практике распространены два подхода к формированию уставного капитала: единовременное (европейская практика - МСФО) и последовательное учредительство (американская практика - GААР), которые в свою очередь определяют своеобразные особенности его отражения в учете [33, с. 294, 34]. Так, в системе GAAP предписывается по счету «Уставный капитал» отражать исключительно оплаченную его часть, в то время как в МСФО до недавнего времени по данному счету отражался весь объявленный капитал вне зависимости от степени его оплаты. В параграфе 75 МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» содержится требование о том, что «собственный капитал и резервы разбиваются на различные классы, такие как

Таблица 1 - Влияние хозяйственных операций акционерного общества на его уставный капитал

оплаченный капитал, эмиссионный доход и резервы». При этом, в соответствии с параграфом А 1 (с) стандарта МСФО (IAS) 1 все ссылки на «собственный капитал» заменены ссылками на «внесенный собственный капитал».

Исходя из времени организации, нами выделено два основных этапа формирования уставного капитала (рис. 1).

Методология учета уставного капитала в отечественной практике за последнее время претерпела ряд изменений. В Законе РК «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» от 28 февраля 2007 г., № 234-III ЗРК отмечается, что «капитал – доля в активах индивидуального предпринимателя или организации, остающаяся после вычета всех обязательств». Иными словами величина собственного капитала зависит от оценки стоимости активов и обязательств, отраженных в бухгалтерском балансе. Ему как объекту учета присущи, по крайней мере, две особенности: он всегда выступает в роли источника активов организации и, следовательно, неосязаем (его нельзя «потрогать руками»).

	Этапы формирования уставного капитала
Вновь созданная организация		Функционирующая организация
Формирование уставного капитала как основы имущественного положения общества (начальный капитал), его размер не может быть ниже минимально установленного		Изменение величины уставного капитала на протяжении всего времени функционирования общества, когда он может как увеличиваться, так и уменьшаться
определяется на основании учредительного договора и устава		определяется на основании учредительного договора и устава
первичная эмиссия акций (распределение долей)		первичная эмиссия акций, вторичная эмиссия акций (распределение долей)

Рисунок 1 - Этапы формирования уставного капитала opганизации

Собственный капитал представляет претензии владельцев на активы прибыльной организации после выплаты ее обязательств. Хотя требования собственников являются второстепенными по сравнению с текущими и долгосрочными обязательствами, они с другой стороны представляют собой остаточные требования на все активы, когда, наконец, удовлетворены требования кредиторов. Таким образом, хотя собственники подвержены максимальному риску, присущему организации, они имеют право на все оставшееся вознаграждение, связанное с этим риском.

Фундаментальное уравнение бухгалтерского учета, основанное на правилах двойной записи, будет выглядеть следующим образом:

Средства = Источники или Активы = Капитал

Если счет капитала рассматривать как счета конкретных инвесторов, имеющих право на определенную долю активов организации, то уравнение будет следующим:

Активы = Суммы долей в капитале (1)

В процессе осуществления своей деятельности организация привлекает и использует заемные средства, это усложняет рассматриваемое уравнение, так как часть экономических ресурсов организации является составляющей ее актива, формируется за счет заемного капитала. Эта часть актива фактически принадлежит другому физическому или юридическому лицу и должна быть в будущем возмещена ему в виде соответствующего эквивалента. В этом случае появляются две разновидности капитала организации- это собственный (внесенный учредителями) и заемный (привлеченный) капитал. Уравнение в таком случае примет следующий вид:

Активы = Собственный капитал + Заемный капитал (2)

В экономической литературе под термином «капитал» часто понимается только «собственный капитал», представленный держателями простых и привилегированных акций, в то время как заемный (привлеченный) капитал рассматривается как «обязательства». При этом уравнение бухгалтерского учета принимает следующий вид:

Активы = Собственный капитал + Обязательства (3)

Новый элемент этого уравнения - обязательства. Комитет по международным стандартам бухгалтерского учета (FASB) определяет обязательства как долг или обязанность выполнять что-либо определенным образом. Вследствие обязательств возникают возможные будущие потери по передаче ценностей или предоставлению услуг некоторой организации, которые также называются кредиторской задолженностью.

Международные стандарты рассматривают собственный капитал как разность активов и внешних обязательств по балансу, источники его формирования разделяются на средства, предоставляемые акционерами, и средства, полученные от деятельности организации.

В начале 30-х гг. баланс претерпел трансформацию, теперь стало невозможным сопоставлять финансовый результат по балансу и по счету «Прибыли и убытки», формирование уставного капитала и прибыли в учете практически не стыковалось. При этом, такие понятия как «капитал», «доход», «прибыль» и другие, по своей экономической сути представляющие счетные категории бухгалтерского учета как науки, во многом были трансформированы в угоду идеологии политэкономии социализма. Кроме того, такая фундаментальная категория бухгалтерского учета как «капитал» была изъята из всей учетной литературы, поскольку она не соответствовала «марксистскому» пониманию капитала и не была присуща плановой экономике строящегося в стране социализма, несмотря на то, что смысловая нагрузка счетной категории «капитал» и политэкономическая трактовка капитала имели совершенно иное содержание.

Возврат к рыночной экономике, появление института частной собственности, разгосударствление экономики путем акционирования и как следствие этого появление широкого класса собственников в 90-е годы, вызывает необходимость восстановления некоторых категорий в бухгалтерском учете. Возврат таких счетных категорий «собственный капитал», «заемный капитал», «прибыль», «доход», «убыток» и других требует их рассмотрения на новом современном уровне развития рыночной экономики с использованием в этой области опыта международной бухгалтерской практики, принципов и стандартов бухгалтерского учета разных стран при условии их плавной адаптации в казахстанскую систему учета.

Собственный капитал можно разделить на собственный внешний и внутренний капитал. К внешнему капиталу относится уставный капитал, а к внутреннему капиталу нераспределенный доход.

С финансово-экономической точки зрения на основе изменчивости капитала можно разделить постоянные и переменные счета собственного капитала. Постоянным счетом капитала обществ является уставный капитал, который отражается в балансе в постоянной величине (даже при его частичной оплате) и остается неизменным до тех пор, пока общее собрание акционеров не примет решения об его увеличении или уменьшении. Именно из-за обусловленной решением собрания акционеров изменчивости уставного капитала счет капитала можно рассматривать как (условно) постоянный.

В противоположность (условно) постоянному счету уставного капитала временные счета собственного капитала, как правило, изменяются из года в год. К переменным счетам собственного капитала относятся счета резервных фондов и финансовых результатов деятельности организации. Изменения временных счетов определяются полученным финансовым результатом, а также соответствующими решениями по распределению прибыли и отчислениями в фонды и резервы.

Следуя концептуальной основе для подготовки финансовых отчетов, в новой форме бухгалтерского баланса, разработанной согласно приказа Министра финансов РК от 23 мая 2007 года (№184), капитал в балансе разбит на подклассы в зависимости от его структуры. [30]

Для раскрытия информации о капитале в балансе имеется целый раздел «Капитал», в котором должны раскрываются следующие статьи:

- уставный капитал;

- неоплаченный капитал;

- выкупленные собственные долевые инструменты;

- эмиссионный доход;

- резервы

- нераспределенный доход (непокрытый убыток)

- доля меньшинства

В Типовом плане счетов имеется соответствующий раздел «Капитал и резервы», в котором имеются следующие подразделы 5000 «Уставный капитал», 5100 «Неоплаченный капитал», 5200 «Выкупленные собственные долевые инструменты», 5300 «Эмиссионный доход», 5400 «Резервы», 5500 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», 5600 «Итоговая прибыль (итоговый убыток)». [35].

Наибольшую долю в собственном капитале занимает уставный капитал. Это капитал, внесенный учредителями. Порядок формирования и учета уставного капитала в первую очередь зависит от организационно-правовой формы организации и регулируется Гражданским кодексом, Законом «О хозяйственных товариществах», Законом Республики Казахстан «О товариществах с ограниченной ответственностью», «Об акционерных обществах» и «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» [36, 32,31, 37, 38].

Закон «О хозяйственных товариществах» определяет уставный фонд хозяйственного товарищества как совокупность вкладов участников. Для государственных организаций это сумма вложенных государством средств. В акционерных обществах согласно Закону «Об акционерных обществах» следует разделять объявленный и выпущенный уставные капиталы, так как общество может выпустить или разместить все или только часть объявленных к выпуску акций. Суммарная номинальная стоимость всех объявленных к выпуску акций составляет объявленный уставный капитал, а выпущенных - выпущенный уставный капитал.

Уставный капитал - это организационно-правовая форма капитала, величина которого определяется уставом организации или договором об ее основании. Размер уставного капитала всегда четко определен, также как и стоимость каждой его составляющей. Уставный капитал также определяется как «часть собственного капитала, которой ограничена ответственность участников общества по его обязательствам перед кредиторами» [37]

Таблица 2 - Лимиты размера уставного капитала

Юридическое значение уставного капитала состоит в том, что он определяет пределы минимальной имущественной ответственности, которую организация несет по своим обязательствам. Экономическая и практическая роль создания уставного капитала реализуется путем размещения акций и возможности оперативного привлечения финансовых средств, необходимых как для начала, так и для продолжения (при необходимости) реальной деятельности.

В Казахстане, как и во всех странах с развитыми рыночными отношениями, государство лимитирует минимальный уровень уставного капитала для хозяйственных товариществ. Эти лимиты различаются в зависимости от организационно-правовой формы организации (Таблица 3).

Необходимость правового регулирования размера уставного капитала вытекает из его функций, которые должен выполнять уставный капитал в условиях рыночной экономики. Законодательство Республики Казахстан предусматривает различные меры для реализации функций уставного капитала, которые продемонстрированы в таблице 4.

Величина уставного капитала и каждой его составляющей регистрируется в учредительных документах. В случае изменения размера Уставного капитала организация должна внести эти изменения в учредительные документы и в Устав. Законодательством предписано, что если товариществу с ограниченной ответственностью или акционерному обществу необходимо уменьшить свой уставный капитал, то прежде нужно письменно уведомить персонально всех кредиторов, и они вправе в этом случае потребовать досрочного прекращения или исполнения соответствующих обязательств и возмещения им убытков.

Как уже было отмечено выше, уставный капитал имеет различный состав и структуру в зависимости от организационной структуры организации. Например, уставный капитал товарищества с ограниченной ответственностью состоит из вкладов и паев участников (товарищей), тогда как уставный капитал акционерных обществ состоит из акций, которые бывают простыми и привилегированными.

Привилегированные акции являются смешанной формой финансирования, имеющей черты долгового обязательства и простой акции. Привилегированность этих акций состоит в том, что при ликвидации общества претензии владельцев привилегированных акций удовлетворяются после претензий кредиторов, но раньше, чем претензии владельцев простых акций. При этом претензии владельцев привилегированных акций удовлетворяются на сумму не выше номинальной стоимости акций, которыми они владеют. Владельцам привилегированных акций выплачивается определенный фиксированный дивиденд. Этот дивиденд начисляется по решению Совета директоров. Почти все привилегированные акции имеют такую характеристику как куммулятивность, которая обеспечивает перенос невыплаченных дивидендов на более поздний срок. Акционерное общество должно выплатить просроченные дивиденды прежде дивидендов по простым акциям.

По действующему законодательству, объявленный уставный капитал акционерного общества может быть больше выпущенного (Закон «Об акционерных обществах»). Общество может выпустить или разместить все или только часть объявленных к выпуску акций. Таким образом суммарная номинальная стоимость всех объявленных к выпуску акций составляет объявленный уставный капитал, а выпущенных – выпущенный уставный капитал. Следовательно, акционерное общество в расчете на то, что в ближайшем будущем возникнет необходимость привлечения дополнительных средств, имеет право объявить уставный капитал больше, чем намерено сейчас выпустить, чтобы в будущем при повторной эмиссии избежать длительного процесса перерегистрации.

При этом естественно существуют некоторые ограничения в сроках оплаты, эти ограничения гарантируют выполнение функций уставного капитала и отражены в таблице 4. Увеличение уставного капитала общества осуществляется посредством размещения объявленных акций общества.

Таблица 4 - Функции уставного капитала

Неоплаченный капитал в Типовом плане счетов предназначен для учета неоплаченного капитала организаций, где отражаются операции по оплате эмитированных акций, внесению вкладов в уставный капитал организаций, а также задолженность физических лиц и организаций по оплате эмитированных акций и задолженность учредителей по внесению вкладов в уставный капитал организаций.

В нижеследующей таблице 5 приведен порядок отражения в бухгалтерском учете основных операций по учету неоплаченного капитала ТОО и АО в соответствии с Типовым планом счетов, введенным в действие с 1 января 2008 года.

Далее рассмотрим, что собой представляет эмиссионный доход и как он учитывается. Эмиссионный доход у эмитента акций образуется как разница между стоимостью активов, поступивших в счет оплаты акций, в том числе денежными средствами, и их номинальной стоимостью при первичном размещении. Иными словами, эмиссионный доход может формироваться только у акционерных обществ.

Таблица 5 – Основные операции по учету неоплаченного капитала в ТОО и АО

Для иных организаций появление эмиссионного дохода нормативными документами не предусмотрено. При формировании уставного капитала акционерного общества путем размещения акций (как при первичной эмиссии, так и при последующих эмиссиях акций при увеличении уставного капитала) сумма разницы между фактической ценой размещения и номинальной стоимостью акций рассматривается как эмиссионный доход и не подлежит включению в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Согласно 87 Налогового кодекса, доходы от прироста стоимости при реализации акций и долей участия в юридическом лице или консорциуме, созданном в соответствии с законодательством Республики Казахстан, подлежат включению в совокупный годовой доход налогоплательщика. [39]

Выкупленные собственные долевые инструменты отражают изменения в собственном капитале в результате приобретения собственных долевых инструментов. При этом могут возникнуть ситуации, когда приобретение собственных акций осуществляется по цене ниже стоимости размещения, приводящая к возникновению эмиссионного дохода и выше стоимости размещения, приводящая к уменьшению неоплаченного капитала.

Эмиссионный доход по выпущенным собственным долевым инструментам представляет разницу между стоимостью собственных долевых инструментов и номинальной стоимостью при реализации. В Типовом плане предусмотрен подраздел 5200 «Выкупленные собственные долевые инструменты» предназначенный для учета выкупленных собственных долевых инструментов. Данный подраздел включает счет 5210 - «Выкупленные собственные долевые инструменты», где отражаются изменения в собственном капитале в результате приобретении собственных долевых инструментов.

Резервы отражаются на счетах капитала согласно требованиям стандартов финансовой отчетности, а также в соответствии с учредительными документами и учетной политикой организации. К ним относятся:

- резервный капитал, установленный учредительными документами;

- резерв на переоценку основных средств;

- резерв на переоценку нематериальных активов;

- резерв на переоценку финансовых активов, предназначенных для продажи»;

- резерв на пересчет иностранной валюты по зарубежной деятельности и прочие резервы.

В статью «Резервы» были объединены ранее существовавшие раздельно статьи «Резервный капитал» и «Дополнительно неоплаченный капитал», которые различаются между собой. «Резервный капитал» представляет собой часть нераспределенной прибыли, тогда как «Дополнительно неоплаченный капитал» является в значительной мере условной расчетной величиной.

Он, по своей экономической сути, представляет собой уравновешивающие статьи пассива баланса по отношению к соответствующим статьям актива.

Для того чтобы в условиях современной экономики каждая организация была готова к различным неприятностям, и чтобы инвесторы и кредиторы более охотно вкладывали свои средства в ее деятельность необходимо создавать резервный капитал.

Резервный капитал - это страховой капитал организации, предназначенный для возмещения убытков от финансово-хозяйственной деятельности, а также для выплаты доходов инвесторам (акционерам) и кредиторам в случае, если на эти цели не хватает прибыли. Средства резервного капитала - это гарантия бесперебойной работы организации и соблюдения интересов третьих лиц. Наличие такого финансового источника придает последним уверенность в погашении организацией своих обязательств.

Резервный капитал образуется по собственной инициативе организации, в порядке установленном в учредительных документах (в уставе, учредительном договоре), или в соответствии с принятой им учетной политикой.

Средства резервного капитала используются на:

- начисление дивидендов и доходов участникам товариществ при отсутствии средств для выплаты дивидендов по привилегированным акциям или недостаточности дохода отчетного года по решению собрания учредителей;

- покрытие убытков за счет средств резервного капитала.

Переоценка основных средств, включая долгосрочно арендуемые средства, незавершенные капитальные вложения и оборудование, предназначенное для установки, переоценка нематериальных активов, финансовых активов производится в связи с повышением стоимости активов в результате инфляции. Решение о переоценке активов организации принимают самостоятельно в соответствии с законодательством. Для переоценки долгосрочных финансовых инвестиций необходимо, прежде всего, определить периодичность переоценки и одновременно переоценивать инвестиции одного вида. Суммы, полученные от переоценки (дооценки) инвестиций, могут быть направлены, во-первых, на увеличение уставного капитала; во-вторых, в части проданных инвестиций на увеличение дохода от реализации ценных бумаг; в-третьих, в части возврата инвестиционного капитала на увеличение нераспределенной прибыли отчетного года.

В последнее время повышается роль чистой прибыли как материальной основы движения экономических интересов организации и государства. Общественные интересы реализуются посредством налоговых платежей. Экономические интересы организации реализуются через прибыль, остающейся в ее распоряжении. Это основной внутренний источник производственного и социального развития, тогда как уставный и неоплаченный капитал являются внешними источниками. Прибыль является единственным внутренним источником средств организации и отражает прирост ее активов в результате производства и реализации продукции, работ или услуг.

Нераспределенная прибыль - это часть чистой прибыли организации за вычетом выплаченных дивидендов, отчислений в резервный капитал и аналогичных отчислений. Подраздел 5500 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» предназначен для учета нераспределенной прибыли или непокрытого убытка. Данный подраздел включает следующие группы счетов: 5510 - «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) отчетного года», где отражается прибыль или убыток отчетного года; 5520 - «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) предыдущих лет», где отражается прибыль или убыток предыдущих лет.

Нераспределенная прибыль (после уплаты налогов) остается в распоряжении организации и распределяется между участниками (учредителями), перечисляется в резервный фонд, направляется на пополнение уставного капитала, на развитие производства, в разные фонды, создаваемые организацией, или на иные цели, предусмотренные решением общего собрания общества. В акционерных обществах эта прибыль распределяется между акционерами в виде дивиденда пропорционально числу акций, находящихся в их собственности.

Доход и убытки в остальных хозяйственных товариществах распределяются между участниками пропорционально размеру их вкладов (долей) в уставном капитале товарищества, если иное не установлено учредительным договором.

В нормативных документах и экономической литературе обозначены лишь некоторые затраты, возникающие в связи с формированием уставного капитала, выпуском и движением акций. В настоящее время нет однозначного подхода к классификации и составу затрат по формированию уставного капитала.

Нам представляется, что эти затраты могут быть классифицированы следующим образом: эмиссионные издержки подготовительного периода; эмиссионные издержки по распространению акций; затраты постэмиссионного периода (таблица 6).

К первой группе относятся затраты по подготовки и изданию проспекта эмиссии, публикации сообщения в средствах массовой информации о выпуске акций, затраты по рекламе выпуска акций; затраты по регистрации выпуска акций, затраты по оплате услуг регистратора; затраты на приобретение бланков акций, сертификатов, свидетельств, типовых бланков лицевых счетов акционеров; консультационные затраты, канцелярские и административные затраты по выпуску акций и т.д.

В состав второй группы входят затраты на содержание подписных, пунктов, затраты по продаже акций, почтовые услуги по отправке свидетельств или сертификатов итогов выпуска акций, проведение экспертной оценки акций и т.д.

В третью группу включены затраты на комиссионные и иные вознаграждения, подготовку, государственную регистрацию и публикацию отчета об итогах выпуска акций, проведение общих собраний и подготовку дополнительной отчетности для акционеров и т.д.

На наш взгляд, можно использовать различные источники покрытия затрат по формированию и изменению уставного капитала и, соответственно, разное отражение на счетах бухгалтерского учета.

Источниками покрытия таких затрат могут быть: поступления учредителей; собственные источники (финансовые результаты организации), связанные с выпуском и распространением акций.

Бухгалтерское отражение процесса формирования уставного капитала разработано на базе принципа модульности. Модуль - это типичный или стандартный элемент, содержащий стандартные связи с другими элементами, используемый для проектирования систем некоторого класса [29, с. 139]. Нами разработаны следующие модули, укрупненная структура которых приведена в таблице 7.

Использование модуля в повседневной, практической учетной работе позволяет минимизировать трудозатраты бухгалтера на поиск необходимой информации по хозяйственной ситуации, так как каждая проводка характеризуется следующими тремя компонентами: во-первых, перечисляются документы, на основании которых делается учетная запись, во-вторых, описан порядок определения суммы проводки, в-третьих, описан порядок определения даты проводки. Применение Модуля 1 возможно в организациях любых организационно-правовых форм, так как правильное отражение процедуры формирования уставного капитала в учете имеет определяющее значение для дальнейшей деятельности организации.

В ходе финансово-хозяйственной деятельности величина уставного капитала может меняться. В свое время И.Ф. Шерр отмечал, что главная цель бухгалтерии заключается в сообщении сведений о величине капитала, его увеличении и уменьшении [18]. Любое изменение капитала производится по решению учредителей организации после регистрации в государственных органах новой величины уставного капитала.

Систематизация причин уменьшения уставного капитала, проведенная нами на основе анализа научных и практических источников показала, что часть организаций, являющихся акционерными обществами, вынуждена уменьшать свой уставный капитал по следующим причинам:

- находящиеся в распоряжении общества собственные акции не реализованы в течение года. В этом случае общее собрание акционеров принимает решение об уменьшении уставного капитала общества путем их погашения;

- по окончании второго и каждых последующих финансовых лет стоимость чистых активов общества оказывается меньше его уставного капитала. В этой ситуации общество объявляет об уменьшении уставного капитала до величины, не превышающей стоимости его чистых активов, исключительно путем снижения номинальной стоимости акций;

- аннулирование собственных акций, выкупленных у акционеров, в данном случае по истечении одного года акции аннулируются с уменьшением уставного капитала.

В обществах с ограниченной ответственностью основными причинами, приводящими к сокращению уставного капитала, являются следующие:

- не полностью была произведена оплата уставного капитала общества в течение года с момента его государственной регистрации. В этом случае организация объявляет об уменьшении уставного капитала до фактически оплаченного размера и регистрирует это в установленном порядке;

- по окончании второго и каждых последующих финансовых лет стоимость чистых активов организации оказывается меньше ее уставного капитала. Общество объявляет об уменьшении уставного капитала до размера, не превышающего стоимости чистых активов;

- доля, принадлежащая обществу, в течение года со дня её перехода к нему не распределена между всеми участниками либо не продана. Она погашается соответствующим уменьшением уставного капитала общества.

По истечении года на номинальную стоимость нераспространённых акций необходимо зapeгистрировать уменьшение уставного капитала. При уменьшении уставного капитала общества фактические затраты акционера на приобретение своей доли в акционерном капитале не изменяются, поскольку расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов и возникновения обязательств, приводящих к уменьшению капитала общества.

Уменьшение номинальной стоимости акций предполагает конвертацию их в акции с меньшей номинальной стоимостью. Для этого акционерное общество предварительно проводит эмиссию нового выпуска акций, затем осуществляет процесс конвертации.

Практика изменения уставного капитала путем уменьшения номинальной стоимости каждой акции при сохранении их общего количества сталкивается с проблемой оценки акций. Согласно Закона об АО оплата акций может осуществляться по цене размещения, но не ниже номинальной стоимости. Ориентирами для определения рыночной стоимости акций служат их котировки на фондовой бирже, и цены, складывающиеся во внебиржевой торговле. Трудно говорить о конкретной рыночной стоимости первого дополнительного выпуска акций, если акционерное общество только начало свою деятельность и оно ещё не известно широкому кругу потенциальных инвесторов.

В соответствии с Законом об АО общество вправе осуществлять размещение акций по цене ниже цены размещения среди акционеров - владельцев обыкновенных акций. При этом, в соответствии с пунктом 1 статьи 16 Закона «Об акционерных обществах» осуществляется их преимущественное право приобретения таких ценных бумаг. При размещении дополнительных акций с участием посредника акционеры могут приобрести акции по цене, которая не может быть ниже цены размещения таких акций.

В западной практике используется несколько способов оценки акций. К примеру, Б. Нидлз указывает на возможность использования учетной (исторической) стоимости акций и рыночной (справедливой) стоимости [40]. Учетная стоимость одной акции показывает долю собственника в чистых активах фирмы. Нам представляется, что балансовая (учетная) стоимость акций в условиях высоких темпов инфляции не может дать объективную оценку. В свою очередь, рыночная стоимость, ввиду неразвитости рынка ценных бумаг в РК, не всегда может дать приемлемую оценку. Полагаем, что в условиях высокой инфляции и неразвитости рынка ценных бумаг возможно применение метода, основанного на данных бухгалтерского баланса, скорректированных на общий индекс инфляции. «Стоимость чистых пассивов, рассчитанная с использованием имущественного подхода, характеризует величину капитала, которой соответствует прирост собственности в стоимостном выражении (СЧП > УК), либо величину потерь собственников в результате неэффективного использования собственности (СЧП < УК)» [29, с. 22]. При этом следует иметь в виду, что собственники могут использовать для оценки стоимости акций помимо имущественного подхода доходный подход, тогда стоимость акций, рассчитанная по методу оценки как стоимость чистых пассивов общества (СЧП), скорректированная на общий индекс инфляции, на наш взгляд, более применима в этой ситуации.

Изменение уставного капитала акционерного общества связано не только с изменением его величины, но и с изменением его структуры посредством конвертации одной акции в несколько (дробление акций). На операции по конвертации акций в научной литературе можно встретить два мнения. Так, ряд исследователей полагает, что, исходя из экономического существа явления, процесс дробления должен быть отражен на счетах бухгалтерского учета с использованием счета добавочного капитала. Другая точка зрения по данному вопросу состоит в том, что дробление акций не увеличивает числа акций, разрешенных к выпуску, и не изменяет величины уставного капитала. Оно просто изменяет номинальную стоимость и число акций, находящихся в обращении, а, следовательно, проводки составляться не должны, все операции по конвертации акций должны отражаться только в аналитическом учете счета уставного капитала и фиксироваться записью в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности.

Для отражения процесса уменьшения уставного капитала в бухгалтерском учете нами разработан Модуль 3«Учет уменьшения уставного капитала акционерного общества».Применение Модуля 3 возможно в организациях любых организационно-правовых форм, так как правильное отражение процедуры уменьшения уставного капитала в учете имеет определяющее значение для дальнейшей деятельности организации.

Понятие «капитал» является сложным, включающим в свой состав помимо уставного капитала другие составляющие в виде резервного капитала, неоплаченного капитала и нераспределенной прибыли.

Поэтому, по нашему мнению, принципиально важным представляется исследование и уточнение методики учета данных объектов бухгалтерского учета.

Поиск по сайту: