Глава 11. АУДИТ ОПЕРАЦИЙ С ЦЕННЫМИ

БУМАГАМИ.......................................................... 182

11.1. Операции банка с ценными бумагами, регла­
ментируемые банковской деятельностью.......... 183

11.1.1. Аудит выпуска эмиссионных ценных бумаг банка и операций по их разме­щению 183i

11.1.2. Операции выпуска неэмиссионных ценных бумаг банка 190

11.1.3. Операции банка с собственными цен­ными бумагами и другие специфиче­ские банковские операции с ценными бумагами субъектов хозяйствования... 208

11.1.4. Доверительное управление денежны­ми средствами 219

11.2. Операции банка с ценными бумагами, произ­
водимые в рамках лицензии на осуществле­
ние профессиональной и биржевой деятель­
ности по ценным бумагам.................................. 226

11.2.1. Брокерская деятельность банка с цен­ными бумагами 226

11.2.2. Дилерская деятельность банка с цен­ными бумагами 233

11.2.3. Депозитарная деятельность банка........ 258

Глава 12. АУДИТ ВАЛЮТНЫХ ОПЕРАЦИЙ БАНКА... 281

12.1. Содержание и виды валютных операций.......... 281

12.2. Валютная позиция банка и ее аудит.................. 287

12.3. Аудит валютно-обменных операций с безна­личной иностранной валютой 289

12.4. Аудит валютно-обменных операций с налич­ной иностранной валютой 294

Глава 13. АУДИТ МЕЖБАНКОВСКИХ

РАСЧЕТНО-КРЕДИТНЫХ ОТНОШЕНИЙ.... 296

13.1. Межбанковские корреспондентские отноше­
ния и их значение................................................. 296

13.2. Аудит состояния корреспондентского счета

в центральном банке............................................ 300

13.3. Аудит корреспондентских отношений с бан­ками-корреспондентами 305

13.4. Аудит привлечения и размещения межбан­ковских кредитов и депозитов 310

Глава 14. АУДИТ КАССОВЫХ ОПЕРАЦИЙ..................... 314

14.1. Планирование проверки кассовых операций... 314

14.2. Аудит организации кассовой работы.................. 317

14.3. Аудит приходных кассовых операций................ 322

14.4. Аудит расходных кассовых операций................ 323

14.5. Аудит операций с драгоценными металлами... 325

14.6. Организация работы касс банка.......................... 326

14.7. Порядок проведения ревизии ценностей............ 330

14.8. Оценка риска кассовых операций....................... 334

Глава 15. АУДИТ ВНУТРИБАНКОВСКИХ ОПЕРАЦИЙ 337

Глава 16. АУДИТ ДОХОДОВ, РАСХОДОВ И ПРИБЫЛИ

БАНКА.................................................................... 351

16.1. Классификация доходов и расходов банка... 351

16.2. Аудит доходов.................................................... 355

16.3. Аудит расходов................................................... 361

16.4. Аудит прибыли.................................................... 368

Глава 17. ОФОРМЛЕНИЕ РЕЗУЛЬТАТОВ АУДИТОР­
СКОЙ ПРОВЕРКИ.............................................. 374

17.1. Сущность и виды аудиторского заключения... 374

17.2. Отчетность, подтверждаемая аудиторами

в банках................................................................ 377

Глоссарий................................................................................. 380

Список аббревиатур............................................................... 384

Литература............................................................................... 387

ОТ АВТОРОВ

В настоящее время аудиторская деятельность особен­но востребованна, хотя для большинства современников слово «аудит» еще недавно звучало непривычно. Это по­нятие претерпело длительную эволюцию, не раз в про­должение веков изменив свое значение.

Изучение истории возникновения, развития и ста­новления аудита помогает понять предпосылки и объек­тивную основу происхождения аудита. Он появился в глубокой древности, но в разных цивилизациях и госу­дарствах развивался неравномерно, что было обусловле­но отличиями в уровне зрелости той или иной цивилиза­ции. На постсоветской территории аудиторская дея­тельность начала активно развиваться только в 1980-е гг.

В данном учебном пособии особый акцент сделан на вопросах практики, связанной с планированием и по­рядком проведения аудита в соответствии с основопола­гающими нормативными документами. Анализируются наиболее типичные ошибки, допускаемые при осущест­влении операций в банковской сфере Республики Бела­русь. Для лучшего усвоения изучаемых тем студентам предлагаются вопросы для самопроверки.

Авторами глав являются: Л.С. Ефремова — гл. 1—6, 17; ТА. Купрюшина — гл. 7, 8; И.И. Татур — гл. 11; ОА. Богданкевич — гл. 9, 10; Т.К. Савчук — гл. 12, 13; Е.С. Пономарева — гл. 14—16.

Глава 1. ВОЗНИКНОВЕНИЕ И РАЗВИТИЕ

АУДИТА

1.1. Предпосылки возникновения аудита

Ревизионная деятельность так же стара, как и сам бухгал­терский учет. Она применялась уже в античных государствах — Вавилоне и Египте при оценке правильности исчисления нало­гов и сборов.

В истории развития аудита можно выделить пять этапов:

• до 1500 г.;

• 1500—1862 гг.;

• 1862—1940 гг.;

• 1940—1980 гг.;

• с 1980 г. до настоящего времени [17, с. 22—25].

J этап. Историки полагают, что первый опыт составления отчетов относится примерно к 4000 г. до н.э. В обязанности пра­вительств древних государств входили учет доходов и расходов, сбор налогов. За этими операциями необходимо было устано­вить контроль, включая аудит, чтобы уменьшить возможность ошибок и обмана со стороны некомпетентных или нечестных чиновников. В Древнем Египте уже около 2600 г. до н.э. этим занимались люди, совмещавшие функции учета, управления и контроля, т.е. по сути выполнявшие ряд действий, часть из ко­торых сегодня называется аудитом.

В Афинах в V в. до н.э. финансовая система народного Соб­рания, контролировавшего доходы и расходы государства, включала аудиторов, которые проверяли документы всех долж­ностных лиц по истечении их полномочий. В Римской империи государственные финансы контролировались Сенатом, а ауди­торы под наблюдением казначея проверяли государственный бюджет. У римлян между должностными лицами, которые нес­ли ответственность за сбор налогов, и плательщиками действо­вала сложная система взаимопроверок.

В Англии в IX в. кадастром Вильгельма Завоевателя был дан толчок «к счету и мере в британской хозяйственной жиз-

8,

ни», и бухгалтерские приемы римлян стали применяться в уче­те экономических явлений. Тогда же из общего понятия «бух­галтер» выделилось смежное понятие «аудитор». В деловых кругах Лондона использование аудита началось в 1200-е гг., по­ложив начало аудиторству в его нынешнем значении.

В ряде документов XIII в. встречаются упоминания об ауди­торах и аудите не только Англии, но также Италии и Франции. Согласно архивным записям, в 1324 г. были назначены аудито­ры в графствах Оксфорд, Беркшир, Южный Эмптон, Уилтс, Самсет и Дорсет.

В XIV в. учетные книги стали фигурировать в качестве ве­
щественного доказательства в английском суде.

Работа аудиторов состояла в контроле за ведением бухгал­терского учета и составлением отчетности.

Верхняя граница первого периода выбрана произвольно, но именно в 1500 г. мировая экономическая ситуация характери­зовалась состоянием перелома. Одной из причин стало откры­тие Америки, повлекшее увеличение объема товаров, капита­ла, рабочей силы в общемировом масштабе. Другая причина — появление учения о двойной записи: Лука Пачоли издал в Ве­неции трактат «О счетах и записях», заложив основу науки о бухгалтерском учете. В трактате упоминается о необходимос­ти контроля за ведением бухгалтерского учета. Так, описывая работу посреднических бюро, возникших в Италии в XIII— XV вв., маклеры и бухгалтеры которых обслуживали интересы развивающегося купечества, Пачоли писал: «Доброе дело сде­лали, когда для наблюдения за ними (неисправными макле-рами и бухгалтерами) назначили лицо, которому поручили расследовать, хорошо или дурно ведутся книги в этих учрежн дениях».

// этап. В XVI в. во многих странах был введен правовой контроль учетных книг и использовалось понятие «аудитор-применительно к людям, занимавшимся проверкой учетных записей. В Великобритании практиковался аудит двух типов: а) городской аудит, под которым подразумевалось зачитывание казначеем аудиторских отчетов в присутствии должностных лиц и граждан (к середине XVI в. появилось примечание «Вы­слушано нижеподписавшимися аудиторами»); б) сельский аудит, направленный на проверку крупных поместий с последующим устным отчетом — «аудиторской декларацией» управляющего перед владельцами данного поместья. Чаще всего аудитор яв­лялся членом совета и, следовательно, осуществлял как бы внутренний аудит.

Постепенно аудит отказался от формы слушания и стал пре­вращаться в подробный анализ письменной документации и ис^ следование подтверждающих свидетельств.

В конце XVII в. в Шотландии был принят закон, запрещав­ший определенным должностным лицам служить в качестве го­родского аудитора, что положило начало независимости ауди­торской профессии. Еще до середины XVIII в. бухгалтерские от­четы и заключения, состав л явшиеся для нужд судебных разби­рательств, готовились адвокатами или специальным персона­лом адвокатских контор. Появление бухалтера-аудитора свя­зывают с именем Джорджа Уотстона (1645—1723 гг.), который обратился к ряду шотландских предпринимателей с предложе­нием проверить их бухгалтерскую отчетность. Результаты впе­чатлили шотландцев, и они стали чаще практиковать такие проверки. Тем временем финансово-хозяйственные процессы развивались и усложнялись, что обусловило появление профес­сиональных бухгалтеров-аудиторов. В адресной книге Эдинбур­га за 1773 г. значатся имена семи аудиторов, а в первом отдель­ном аудиторском справочнике этого города, изданном в 1805 г., насчитывается уже 17 аудиторов, в том числе Уильям Велш Де-лойт, разработавший системы финансовой отчетности для ан­глийских железных дорог и гостиничного бизнеса, основа кото­рых актуальна и сегодня.

Профессия независимого бухгалтера-аудитора перестала быть редкой в акционерных компаниях Европы в XIX в., когда акционеры, кредиторы и налоговые службы испытали потреб­ность в стороннем независимом специалисте, на объективность заключения которого о финансовом состоянии фирмы можно было бы положиться. Рассчитывать всецело на бухгалтеров и руководителей самой компании оказалось делом рискованным, что доказали банкротства предприятий, лишавшие капиталов акционеров-пайщиков и кредиторов. Однако лишь во второй половине этого столетия профессиональный аудитор превратил­ся в полноправного субъекта делового мира. Это было время бурного строительства железных дорог и роста страхового дела, банков и акционерных обществ. В США железнодорожный транспорт стал одной из первых отраслей, внедривших в свою структуру службу внутренних аудиторов [17, с. 24]. В середине XIX в. английские железнодорожные, страховые и другие ин­весторы направились осваивать Северную Америку. Вместе с ними поехали независимые аудиторы, чтобы защищать интере­сы крупных английских профессиональных кредиторов. Таким образом, североамериканский профессиональный аудит имеет английское происхождение.

В 1844 г. в Англии был принят пакет законов, предписывав­ших акционерным компаниям не реже одного раза в год пору­чать независимым бухгалтерам проверку бухгалтерских книг и счетов компаний с последующим отчетом перед акционерами. Изначально обязанности аудитора не были четко определены, и инвесторы (акционеры и кредиторы) видели в нем защитника своих интересов.

Важной вехой стало принятие в 1862 г. Закона о британских компаниях, которым устанавливалась обязательность их про­верки независимыми бухгалтерами, т.е. был введен обязатель­ный аудит. Во Франции такой закон был принят в 1867 г., а в США — только в 1937 г. В Германии в 1870 г. была сделана попытка ввести аудит, во всяком случае законом об акционер­ных обществах устанавливался обязательный характер про­верки баланса.

III этап. В Западной Европе период грюндерства характе­ризовался массовыми разорениями тех, кто, польстившись на быстрое обогащение и хорошие дивиденды, необдуманно вкла­дывал средства в ненадежные предприятия. Создавались и вскоре «лопались» десятки тысяч фирм. Недоверие акционеров и кредиторов росло, налоговые органы проявляли сомнения в достоверности бухгалтерских балансов и отчетов о доходах. Все это послужило побудительным толчком к увеличению числа бухгалтеров-аудиторов, изучавших и анализировавших отчет­ность акционерного общества и составлявших о ней квалифи­цированное заключение.

Интерес к доверительной проверке финансово-экономиче­ской деятельности субъектов хозяйствования повышался. Бы­ли приняты законы, защищающие кредиторов и отменяющие персональную ответственность за предоставленную информа­цию о банкротствах.

В результате масштабных сделок образовались корпора­ции. Это повлияло на появление консолидированного баланса (1904 г.), повысило роль и значение института аудиторства. При этом роль внутреннего контроля не отрицалась, но его за­дача состояла не в проверке и обнаружении ошибок, а в созда» нии единой стандартной системы учета. Основной акцент де­лался на укрепление системы контроля денежных потоков.

Значительные изменения учетной системы и организацион­ной структуры в сторону усиления позволили аудиторам при­менять приемы выборки. В последнее десятилетие XIX в. в ус­ловиях быстрорастущего производства стало использоваться тестирование: аудитор не мог проверять каждую операцию ог-

ромной корпорации. Вплоть до 1905 г. ограничивающим фак­тором объема тестирования являлись перемены и нововведения в системе учета и внутреннего контроля, целью аудита было об­наружение разного рода ошибок намеренного характера. Но из­менение целей потребовало иных приемов, и детальная провер­ка окончательно уступила место тестированию.

Мощный толчок развитию аудиторского дела дал мировой экономический кризис 1929—1933 гг., когда массовое банкрот­ство акционерных обществ и предприятий потребовало ужесто­чения контроля их отчетов и балансов со стороны независимых аудиторов. Для всех акционерных обществ, зарегистрирован­ных на бирже, стала обязательной публикация в печати не поз­днее трех месяцев после окончания года годовых отчетов, заве­ренных бухгалтером-аудитором или аудиторской фирмой.

Современный взгляд на аудитора как на лицо, ответствен­ное, в первую очередь, перед акционерами, начал формировать­ся после принятия Закона о компаниях (1929 г.), согласно кото­рому все компании обязаны включать в свои финансовые отче­ты счет прибылей и убытков [14, с. 6].

Данный этап развития аудита характеризуется:

• укрупнением предприятий, созданием корпораций;

• экономическим кризисом и как следствие — влиянием Нью-Йоркской фондовой биржи и правительственных органи­заций;

• отсутствием единого мнения относительно целей аудита.
Вплоть до 1940 г. не существовало каких-либо документов,

определявших ответственность аудиторов за обнаружение оши­бок. Важность этого вопроса признавалась всеми, но большин­ство авторов сходилось во мнении, что его нельзя считать глав­ной задачей аудиторской проверки.

IV этап. В 1940-е гг. происходило дальнейшее уточнение целей аудиторских проверок. Основной среди них было призна­но составление заключения о верности и объективности финан­совой отчетности. Выявление злоупотреблений и ошибок или подтверждение точности финансовой отчетности становилось проблематичным и малоэффективным из-за возросших объе­мов аудиторской проверки. В соответствии с новыми целями после 1949 г. произошел окончательный переход от детальной проверки к тестированию. Было признано, что, для того чтобы получить фактические суммы, проверяемые в процессе аудита, нет необходимости проводить детальную проверку каждой про­водки за изучаемый период. Независимые аудиторы углублен­но занимались вопросами внутреннего контроля в компаниях.

В 1950—1960-е гг. увеличилось число факторов, влиявших на аудиторские процедуры, в том числе на планирование ауди­та — необходимую составляющую эффективного проведения аудиторской проверки.

Во второй половине XX в. аудит и аудиторские процедуры прошли три методологические стадии эволюции:

1) подтверждающий аудит;

2) системно ориентированный аудит;

3) аудит, базирующийся на риске.

В подтверждающем аудите объектом изучения в основном являлись регистры и документы. Так, до конца 1940-х гг. глав­ной задачей работников аудиторской службы была проверка документации, подтверждающей осуществление записанных денежных операций и правильность их группировки в финан­совых отчетах. Эту работу можно назвать аудированием книг-В то же время с середины 1940-х гг. усилилось внимание к вопросам организации системы контроля, а также рискам в связи с проведением аудита, повысилась актуальность проблем стандартизации процесса аудиторской проверки, акцент смес­тился на подтверждение степени вероятности финансовой от­четности.

Системно ориентированный подход к аудиту предполагает изучение систем, контролирующих операцию. Практика доказа­ла, что при эффективной работе системы внутреннего контроля не требуются детальные проверки, потому что организация сама успешно справляется с обнаружением ошибок и нарушений норм. Там, где контроль неэффективен, задача аудиторов — подсказать клиенту, как можно усовершенствовать систему, таким образом предоставив ему конструктивную услугу.

Философия аудита, основанного на системно ориентирован­ном подходе, исходит из принципа, согласно которому аудитор не должен выполнять большое количество тестов финансовой отчетности (т.е. проверок по существу) для проверки оценки на соответствие: для получения надежной и подтвержденной ин­формации он может положиться на учетную систему предприя­тия [13, с. 21—22].

При аудите, базирующемся на риске, объектом изучения являются люди, контролирующие систему, а точнее, принимае­мые ими управленческие решения. При этом определяются группы рисков, которые влияют на ход аудита. Проверка про­водится выборочно, исходя из условий работы проверяемого субъекта хозяйствования, и обнаруживает в его работе «узкие места» (критические точки). В частности, на бизнес клиента

могут влиять следующие факторы: контрольная среда; давле­ние на управленцев в целях манипулирования доходами; ха­рактер участвующих сторон; место, занимаемое клиентом в от­расли и экономической среде, в которой он действует, и т.д.

V этап. С 1980 г. до настоящего времени цели аудита пре­терпели незначительные изменения. Его задачей остается со­ставление заключений о точности и объективности отчетов кли­ентов. Выводы аудитора укрепляют доверие к публикуемой фи­нансовой отчетности либо обращают внимание пользователей на имеющиеся отклонения. На данном этапе возросла потреб­ность в стандартизации аудита. Вопросы, связанные с этим про­цессом, активно разрабатываются в разных странах, во всем мире проводится внедрение стандартов.

В обобщенном виде историю аудита можно представить в ви­де таблицы (табл. 1.1).

Таблица 1.1 Эволюция целей и методов аудита

Окончание табл. 1.1

Источник: [13, с. 75].

В результате развития аудиторского дела сформировались крупнейшие транснациональные фирмы, имеющие филиалы и представительства в десятках стран мира. В так называемую «большую четверку» входят следующие транснациональные компании:

• «Эрнст и Янг Интернешнл лтд» (Шотландия);

• «КПМГ» (Клинвельд, Пит, Марквик, Герделер) (США);

• «Делойд» (США);

• «Купере и Лайбрэнд Интернейшнл» (англо-американская компания).

Регулирование аудиторской деятельности государственны­ми органами в разных государствах имеет отличия. В США и Великобритании аудиторские организации пользуются боль­шой самостоятельностью, сами готовят аудиторов, присваива­ют им соответствующую квалификацию и далее следят за тем, насколько добросовестно и квалифицированно эти специалис­ты выполняют профессиональные обязанности. В странах кон­тинентальной Европы аудиторская деятельность чаще всего ор­ганизуется и контролируется правительственными органами.

1.2. Развитие контроля и аудита в Российской Федерации и Республике Беларусь

В России первое упоминание об аудиторстве было зафикси­ровано в XVII в. и имело отношение к военному ведомству: ауди­торами называли военных следователей. В Уставе генерала Вейде (1698 г.) изложено требование к претенденту на долж­ность аудитора: «Подобает ему правдивому человеку и книг чи­тателю быти» [13, с. 6].

В начале XVIII в. слово «аудит» означало «слушающий». Петр I в 1716 г. ввел в России по примеру Польши должность аудитора, в которой совмещались некоторые обязанности де-

лопроизводителя, ревизора, секретаря и прокурора. Но чаще и в XVIII, и в XIX в. аудиторами называли лиц, занимавших во­енно-судебные должности.

В 1833 г. при петербургском батальоне военных кантонис­тов с целью подготовки аудиторов для военно-сухопутных и морских ведомств была учреждена школа, позже переимено­ванная в Аудиторское училище. На базе его офицерских клас­сов затем была образована Военно-юридическая академия. Вплоть до военно-судебной реформы 1867 г. в России действо­вали особые учреждения — аудиториаты. Это были не мелкие частные фирмы, а высшие ревизионные суды при военном и морском министерствах империи. Институт аудиторов в армии занимался делами, связанными с расследованием имуществен­ных споров. Принципы построения и функционирования ауди-ториатов в России выгодно отличались от правил, действовав­ших в небольших аудиторских фирмах за рубежом. После 1867 г. должность аудитора была упразднена.

В 1862 г., когда Россией правил Александр II, была иниции­рована разработка концепции о государственном контроле, но до завершения дело не дошло. Одной их предпосылок возникно­вения аудиторской службы в России послужила отмена крепост­ного права, за которой последовал экономический подъем.

Попытку организовать в России систему государственного контроля связывают с созданием института присяжных счето­водов. В конце 1891 г. на I съезде счетоводов была поставлена задача образовать особую группу «сведущих и благонадежных лиц», которые должны были заниматься ревизией различных счетоводств, экспертизой, организацией бухгалтерии на част­ных и общественных предприятиях. Соответствующий проект, определявший организационную структуру института присяж­ных счетоводов, их права и обязанности, подготовило Общество счетоводов под руководством Ф.В. Езерского. В 1898 г. проект был представлен на обсуждение [29, с. 74].

Упоминание о планах создания в России первой обществен­ной организации бухгалтеров датируется 1894 г.: на торжест­венном собрании Общества для распространения коммерческих знаний, посвященном чествованию памяти Луки Пачоли, было решено ходатайствовать перед правительством об учреждении института бухгалтеров и присяжных счетоводов, в котором были заинтересованы не только коммерсанты. Однако проект не был утвержден Государственным советом.

Следующую попытку организовать независимый контроль в России предприняло Московское общество бухгалтеров в 1909 г.

на I Всероссийском съезде бухгалтеров. Однако и эта идея не была поддержана государством и обществом.

В период становления советской власти в России стал фор­мироваться институт контроля. Среди первых законодатель­ных актов молодой страны был декрет «О рабочем контроле», изданный наряду с декретами «О земле» и «О мире». Его основ­ная идея заключалась в том, что в период диктатуры пролета­риата контроль должен быть «всеобъемлющим; вездесущим, точнейшим в учете, производстве и распределении».

В январе 1918 г. были организованы Центральная контроль­ная коллегия (ЦКК) и местные органы Контроля, что положило начало организации социалистического государственного кон­троля. Главной целью ЦКК являлась проверка поступления и законности расходования материальных и финансовых средств. К контрольной работе привлекались трудящиеся. В мае 1918 г. ЦКК был преобразован в Наркомат государственного контроля, в компетенцию которого входило наблюдение за законностью и целесообразностью всех действий советских организаций в об-ласти народного хозяйства. Его работа сводилась к проверке, финансово-хозяйственной деятельности предприятий, а опера­тивного наблюдения за состоянием дел Практически не велось. В связи с этим в отдельных ведомствах стали создаваться кон­трольные инспекции, а вскоре — формы; контроля в виде рабо­чих инспекций (РИ).

Таким образом, в стране фактически действовали три фор­мы контроля: Наркомат госконтроля, ведомственный контроль и рабочие инспекции. Такая раздробленность не могла сущес­твовать долго, и в 1920 г. был сформирован единый контроль­ный орган — Народный комиссариат рабоче-крестьянской ин­спекции (РКИ). В конце того же года по Ьешению IX Всероссий-ской конференции РКП(б) образовалась Центральная контроль-ная комиссия (ЦКК), а на местах при гу^КОМах — специальные контрольные комиссии.

На XII съезде РКП(б) в апреле 1923 г. РКИ и ЦКК слились в единый контрольный орган ЦКК—РКИ, что предполагало установление партийного контроля в Сочетании с контролем трудящихся на местах.

Хозяйство страны реформировалось, и в 1924 г. было приня­то решение о создании при НК РКИ СССР института государ­ственных бухгалтеров-экспертов (ИГБ) «в целях содействия и правильной постановки счетоводства ц отчетности в государ­ственных, концессионных, смешанных, кооперативных, об­щественных и частных предприятиях и государственных уч-

реждениях... и для дачи заключения по всякого рода вопросам счетоводства и отчетности» [29, с. 73]. Первые практические шаги ИГБЭ выразились в проведении экспертиз счетных книг, документов и в выдаче заключений по вопросам учета государ­ственным и другим учреждениям, судебным органам и частным лицам. Содержание экспертиз, проведенных ИГБЭ, составило установление размера налога с дохода или оборота плательщи­ка, действительно причитавшегося государству, а также опре­деление правильности доказательств, представленных налого­плательщиком [29, с. 73—75]. Однако потребность в независи­мом финансовом контроле была невелика при командно-адми­нистративной системе с ее в основном государственной формой собственности, поэтому ИГБЭ просуществовал недолго.

Последняя попытка укоренить аудиторство в России совпа­ла с нэпом. Институт государственных бухгалтеров-экспертов был вновь открыт в 1928 г. и действовал до начала первой пя­тилетки.

В 1934 г. было принято решение разделить партийно-госу­дарственный контроль на два органа. Так образовались Комис­сия партийного контроля при ЦК ВКП(б) и Комиссия советско­го контроля при Совнаркоме СССР.

В сентябре 1940 г. Комиссию советского контроля реоргани­зовали в Народный комиссариат государственного контроля, который в 1946 г. был переименован в Министерство государ­ственного контроля СССР. В 1962 г. был создан Комитет пар­тийно-государственного контроля ЦК КПСС и Совета Минист­ров СССР.

Следующий этап преобразования контрольных органов связан с работой XXII съезда КПСС (сентябрь 1961 г.), выдви­нувшего положение о повышении роли партийного, государ­ственного и общественного контроля и вернувшегося к принци­пам единого партийно-государственного контроля во главе с ЦК КПСС и СМ СССР при поддержке соответствующих органов на местах.

В декабре 1965 г. органы партийно-государственного конт­роля были преобразованы в органы народного контроля, под ко­торыми подразумевалась широкая система общественного и го­сударственного контроля с многообразием видов и организаци­онных структур. Просуществовала данная система до начала 1990-х гг.

В стране одновременно действовали партийный контроль (что выражалось в партийном руководстве всеми сферами эко­номической и общественной жизни), а также государствен-

ный и общественный контроль. Каждая ветвь имела свои разно­видности.

Партийный контроль должен был способствовать мобили­зации резервов производства, улучшению работы учреждений и организаций, усилению внимания к подбору, расстановке и воспитанию кадров, повышению дисциплины и ответственно­сти людей за порученное дело. Он предусматривал планомер­ную систему коллективного анализа, организаторской и воспи­тательной работы.

Государственный контроль осуществлялся органами уп­равления и специализированного контроля. К ним относились: Министерство финансов СССР, Государственный плановый ко­митет СССР, Государственный банк СССР, Стройбанк СССР, Центральное статистическое управление СССР, Государствен­ный комитет СССР по ценам, Государственный комитет СССР по материально-техническому снабжению, Государственный ко­митет СССР по стандартам, правоохранительные органы стра­ны, специализированные инспекции и др.

Ведомственный контроль действовал как контроль органов системы управления за деятельностью находившихся в их веде­нии предприятий, организаций и учреждений.

Общественный контроль обеспечивался первичными пар­тийными организациями, группами и постами народного кон­троля, профсоюзными и комсомольскими организациями, раз­личного рода комитетами и советами (домкомы, женсоветы и т.д.) [25, с. 10].

С началом «перестройки» начали создаваться предприятия негосударственной формы собственности, и вопрос о необходи­мости института аудита снова стал актуален. В январе 1987 г. Совет Министров СССР издал постановление об обязательном аудиторском обслуживании совместных предприятий, и в стра­не были сформированы три первые аудиторские организации. В марте 1991 г. произошло объединение на добровольных нача­лах аудиторских ассоциаций, фирм, банковских и страховых организаций, специалистов в области аудита и финансов, в ре­зультате которого была учреждена Аудиторская палата СССР. Цель ее работы состояла в содействии развитию аудиторской деятельности в государстве, чему способствовали следующие функции: координация и поддержка аудиторской службы; раз­работка методологических рекомендаций и квалификацион­ных требований к аудиторам; аттестация аудиторов; выдача сертификатов на занятие аудиторством; контроль за качест­вом работ.

В августе 1992 г. при Совете Министров Республики Бела­русь на основании постановления правительства Республики Беларусь была образована национальная Аудиторская палата. С 2000 г. ее полномочия переданы Управлению аудита Минис­терства финансов Республики Беларусь и состоят в следующем:

• лицензирование аудиторской деятельности;

• разработка методологии аудита, в том числе совместно с другими организациями — проектов нормативных правовых актов по вопросам, касающимся аудиторской деятельности;

• контроль за соблюдением аудиторами (индивидуальными предпринимателями и аудиторскими организациями) порядка осуществления аудиторской деятельности;

• ведение Государственного реестра аудиторов и аудитор­ских организаций; i

• сотрудничество с международными аудиторскими органи­зациями, сбор информации по вопросам аудиторской деятель­ности других стран;

• работа с письмами, заявлениями граждан и юридических лиц в пределах своей компетенции.

Управление аудита как подразделение Минфина имеет право:

• требовать от его структурных единиц разъяснений по представленным на рассмотрение и визирование материалам;

• получать от его должностных лиц и работников информа­цию и материалы, необходимые для выполнения возложенных на управление задач;

• привлекать в установленном порядке работников других структурных подразделений для участия в подготовке проектов нормативных и законодательных актов;

• вносить предложения руководству Минфина об отмене ве­домственных нормативных актов, которые противоречат зако­нодательству или были приняты с нарушением установленного порядка.

В настоящее время в республике зарегистрировано боле^ 1100 аудиторов, более 80 аудиторских фирм, 480 аудиторов — индивидуальных предпринимателей. Отдельные аудиторские фирмы имеют лицензии Национального банка Республики Бе­ларусь на проведение аудита в банковской сфере. Кроме того, в республике работают два представительства международных аудиторских фирм «большой четверки».

Современная структура аудиторской деятельности Беларуси (рис. 1.1) определена Законом Республики Беларусь «Об ауди­торской деятельности», который был принят в ноябре 1994 г. (с учетом изменений и дополнений от 18.12.2002 г.).

Рис. 1.1. Организационная структура аудиторской деятельности в Республике Беларусь

К действующим законодательным актам по аудиторской де­ятельности в настоящее время также относятся:

Указ Президента Республики Беларусь от 12.02.2004 г. № 67 «О совер* шенствовании государственного регулирования аудиторской деятельное") ти», в котором рассмотрены объекты обязательного аудита;

Постановление Министерства финансов Республики Беларусь от

30.06.2005 г. № 84 «О внесении изменений и дополнений в некоторые по­
становления Министерства финансов Республики Беларусь по вопросам
аудиторской деятельности»;

Постановление Правления Национального банка Республики Беларусь от 02.07.2003 г. № 129 «Об утверждении правил лицензирования и осущест­вления аудиторской деятельности в банковской системе Республики Бела­русь» (в редакции от 05.12.2003 г. № 212, от 29.10.2004 г. № 165, от

28.03.2006 г. № 48, от 26.05.2006 г. № 82). В документе определены: поря­
док выдачи, продления, приостановления и аннулирования лицензии на
осуществление аудиторской деятельности в банковской системе; порядок
заключения договоров по оказанию аудиторских услуг; порядок составле­
ния и представления в Национальный банк аудиторского заключения по
годовому отчету банка;

Правила аудиторской деятельности Министерства финансов Республи­ки Беларусь (и другие нормативные документы);

Кодекс этики аудиторов Республики Беларусь [12].

Право на осуществление аудиторской деятельности в бан­ковской системе имеют аудиторские организации и аудито­ры — индивидуальные предприниматели, имеющие лицензию

на осуществление аудиторской деятельности, выданную Ми­нистерством финансов Республики Беларусь, и дополнитель­но — лицензию на осуществление аудиторской деятельности, которая выдается Национальным банком Республики Беларусь на основании решения его центральной аттестационной комис­сии. Для получения лицензии на право проведения аудита в банковской сфере аудитору — индивидуальному предпринима­телю необходимо иметь лицензию Министерства финансов республики, и его стаж работы в банковской системе должен насчитывать не менее трех лет из последних пяти в качестве специалиста. Аудиторской фирме для получения лицензии не­обходимо иметь лицензию Министерства финансов Республики Беларусь, а в ее штате должны состоять не менее трех аудито­ров, включая руководителя. По положительным результатам тестирования и собеседования центральная аттестационная ко­миссия Национального банка Республики Беларусь выдает сви­детельство о соответствии квалификационным требованиям для осуществления аудиторской деятельности в банковской системе или лицензию.

Доверие общества аудиторы заслуживают благодаря своей профессиональной подготовке, знаниям и опыту, а также стро­го следуя этическим нормам и правилам поведения. Каждый аудитор обязан принимать все меры для создания и поддержа­ния доверия и уважения к своей профессии, защищать нрав­ственные, моральные ценности от всех возможных нарушений и посягательств.

Аудитор, подвергшийся критике по поводу нарушения эти­ки профессионального поведения, должен дать объяснения кол­легам. В случае несогласия он вправе рассчитывать на объек­тивное публичное рассмотрение своих действий комиссией, со­зданной Управлением аудита Министерства финансов Респуб­лики Беларусь. По желанию аудитора расследование может проводиться конфиденциально.

Кодекс этики аудиторов Республики Беларусь включает 12 основных правил.

1. Профессионализм, знания и компетентность. Аудитор не должен оказывать заказчику аудиторские услуги, если он не обладает достаточной квалификацией в данной области или не уверен в правильности своих рекомендаций, выводов, за­ключений.

Минимально необходимые профессионально-образователь­ный уровень знаний и стаж практической работы аудитора оп^

ределены Законом Республики Беларусь «Об аудиторской дея­тельности».

2. Профессиональная независимость. Аудитор, оказывая
профессиональные услуги, должен быть независимым в своих
суждениях при проведении аудита, выполнять профессиональ­
ные обязанности объективно и беспристрастно. В противном
случае он должен отказаться от их выполнения.

Уставным капиталом аудиторской организации должны вла­деть аудиторы. Допускается владение капиталом аудиторской организации другими лицами при условии, что не менее 70 % уставного капитала и право голоса остаются за аудиторами.

3. Честность, справедливость и объективность.

4. Конфиденциальность.

5. Недопустимость несовместимых, дискредитирующих действий. Несовместимые действия аудитора регламентирова­ны Законом Республики Беларусь «Об аудиторской деятель­ности».

Аудитору, занимающемуся аудиторской деятельностью, за­прещается осуществлять другие виды предпринимательской деятельности, за исключением преподавательской и научной; он также не вправе совершать действия, дискредитирующие его профессию (отказ возвратить книги и записи клиента, не­соблюдение государственных аудиторских стандартов и норм, внесение фиктивных и неточных записей в бухгалтерские счета и финансовые отчеты и т.д.).

6. Вежливость и внимательность к заказчику.

7. Налоговые отношения. Аудиторы обязаны неукоснитель­но соблюдать законодательство о налогообложении во всех аспектах.

8. Отношения между аудиторами. Аудитор должен стре­миться к установлению доброжелательных, деловых отноше­ний с коллегами по профессии и совместной работе, воздержи^ ваться от необоснованной критики деятельности других ауди­торов, аудиторских организаций, не допускать привлечения за­казчика средствами, которые могут привести к принижению роли профессии аудитора.

9. Реклама. Реклама аудиторских услуг должна содержать правдивую и достоверную информацию об аудиторских органи­зациях и аудиторах.

Привлечение клиентов недопустимо путем введения их в заблуждение, принижения достоинства других аудиторских фирм, слишком назойливого предложения услуг и т.д.

23:

10. Оплата аудиторских услуг. Оплата производится в за­висимости от объема и сроков выполнения работы. Отношения между аудиторами и заказчиком строятся на основе договора, в котором предусматриваются сумма оплаты за оказанные услу­ги и ответственность сторон.

11. Разрешение конфликтов. Определенные ситуации могут привести к возникновению конфликтов между аудитором и за­казчиком, аудитором и руководителем аудиторской организа­ции, между аудиторами.

В случае возникновения конфликта аудитору следует: а) про­анализировать причину конфликта с непосредственным руко­водителем. Если решение проблемы не найдено — обратиться в Управление аудита Министерства финансов Республики Бела­русь или общественные аудиторские организации; б) обратить­ся в судебные органы при невозможности иного разрешения.

12. Соответствие международным нормам. Нормы профес­
сионального поведения, определяемые Кодексом этики аудито­
ров, основаны на международных этических нормах, разрабо­
танных Международной федерацией бухгалтеров (IFА).

Вопросы для самопроверки

1. Что явилось причиной возникновения контроля?

2. Когда в контроле появились признаки аудита?

3. Чем характеризуются этапы возникновения аудита?

4. Когда и где появился профессиональный аудит?

5. Перечислите методологические стадии развития аудита.

6. Что послужило причиной развития аудита в СССР?

7. Рассмотрите организационную структуру аудиторской деятельности в Республике Беларусь.

8. Какова роль Управления аудита Министерства финан­сов Республики Беларусь в организации аудиторской деятель­ности?

9. Перечислите законодательные акты аудиторской дея­тельности и их содержание.

10. Каково место аудита в структуре контроля в Республике
Беларусь?

Глава 2. СУЩНОСТЬ И НЕОБХОДИМОСТЬ

АУДИТА

2.1. Понятие аудита

Аудит в любой стране — элемент ее финансово-экономиче­ской системы, что определяет его содержание и функции. На­личие различных трактовок аудита говорит о том, что процесс его становления еще не закончен. В то же время, если внима­тельно рассмотреть определения аудита, существующие в стра­нах, где он имеет достаточно глубокие корни, можно прийти к выводу, что его суть сводится к предоставлению обществу ин­формации о степени возможного доверия к той или иной дея­тельности хозяйствующих субъектов.

При толковании этого понятия за основу принимаются объ­екты аудита, его назначение, фактор независимости и другие обстоятельства. К аудиту часто относят различные виды дея­тельности, связанные с независимой проверкой, оценкой дан­ных, экспертизой.

Аудит — это независимая лицензионная деятельность, ос­нованная на договорных платных условиях, предпринимае­мая с целью выявления дальнейшего мнения аудитора по по­ставленному вопросу.

Независимость аудиторской проверки связана с тем, что в своих суждениях аудитор не зависит от государства, различных партий и течений, от проверяемого субъекта хозяйствования и т.д. Он руководствуется в работе нормативно-правовой базой, действующей в государстве, применяемыми в аудиторской практике стандартами, Кодексом этики аудиторов Республики Беларусь и т.д.

Следует различать независимость аудита и независимость контроля. Первое есть отсутствие какого бы то ни было влия­ния на формирование мнения аудитора о деятельности проверя­емой организации и составление аудиторского отчета. Второе означает, что контроль возможен только в случае, когда инфор­мация об одном и том же событии или факте поступает не менее чем от двух не зависимых друг от друга источников информа­ции. Это дает возможность сравнивать и анализировать полу­ченные данные для установления достоверности информации.

Аудиторская деятельность во всех странах является лицен­зионной. Порядок лицензирования аудиторов каждая страна устанавливает самостоятельно. В Беларуси он определяется Со­ветом Министров Республики Беларусь.

Аудиторские проверки осуществляются на договорной, плат­ной основе. Только по инициативе заказчика и по установлен­ным им вопросам может проводиться аудиторская проверка. Размер оплаты аудиторских услуг отражается в договоре.

В результате проведенной работы аудитор должен выразить мнение по поставленным вопросам (проблемам), в том числе вопросам бухгалтерской и финансовой отчетности, налогообло­жения, приватизации, формирования уставного фонда, состав­ления бизнес-проектов, консультирования и т.д. В конечном счете все это является целью любой аудиторской проверки. Аудитор должен стремиться быть объективным и давать поль­зователям достоверную информацию.

В зарубежной литературе наиболее популярно определение аудита как деятельности, направленной на уменьшение до при­емлемого уровня информационного риска для пользователей финансовых отчетов. Это значит, что аудитор, составляя отчет о качестве работы фирмы (банка), снижает риск получения не­достоверной информации. На основании результатов его рабо­ты делаются выводы и принимаются решения об инвестициях, рентабельности, эффективности менеджмента и т.д. [28, с. 5].

Информационный риск — это вероятность того, что в финан­совых отчетах содержатся ложные и неточные сведения. Инвес­торы, кредиторы, профсоюзы, правительственные и частные аналитики хотели бы полагаться на информацию, на основании которой они принимают экономические решения, однако всег­да приходится помнить о том, что она не застрахована от опре­деленного риска, и делать поправку на это. От аудитора ждут подтверждения достоверности публикуемых сведений. Сниже­ние риска появления неточных сведений в отчетности — одна из его главных задач. Наибольшее значение придается рассмот­рению внешним аудитором релевантной информации, т.е. особо значимой, способной влиять на принятие управленческих ре­шений (акционирование, инвестирование, приватизация пред­приятия, его закрытие или присоединение и т.д.).

Основной предпосылкой контроля является взаимная заин­тересованность заказчика (акционеров, владельцев, компаньо­нов и др.), государства и других лиц в обеспечении достовернос­ти учета и отчетности. Результатом аудиторской проверки ста­новится заключение с оценкой проверявшихся вопросов, оно служит основанием для принятия пользователями соответству­ющего решения, в частности, акционерами — об утверждении годового баланса. Заключения аудиторов по наиболее крупным компаниям публикуют вместе с балансом, финансовым отчетом и счетом прибылей. Заключения независимых аудиторов долж-

26 >

ны соответствовать общепринятым стандартам либо опираться на экономические нормативы.

Международная практика доказала малоэффективность участия аудиторов в дознании. Вывод: аудиторские проверки должны носить профилактический характер. Аудиторы не обя­заны и не вправе подменять собой другие контролирующие ор­ганы (таможню, различные фонды и т.д.).

Целью внешнего аудита (audit objective) является провер­ка в интересах внешних пользователей финансовой отчетности, а руководство компании при этом выступает исключительно как их агент, исполнитель их воли. Аудитор самостоятельно (независимо от руководства компании) определяет объем ауди­та, избирает аудиторский подход и руководствуется только стандартами аудиторской деятельности, профессиональной эти­кой, своим опытом и знаниями.

Было бы ошибкой ставить знак равенства между понятием «аудиторство» и анализом хозяйственной деятельности, доку­ментальной комплексной ревизией, счетной проверкой баланса или судебно-бухгалтерской экспертизой. Однако при осуществ­лении своей деятельности аудиторы нередко пользуются проце­дурами из этих и некоторых других областей учетной и кон­трольно-аналитической деятельности.

Ревизия — это составная часть системы управленческого контроля, призванная устанавливать законность, достовер­ность, целесообразность и экономическую эффективность со­вершенных хозяйственных операций.

Основными задачами ревизии являются следующие:

• контроль за соблюдением государственной дисциплины, использованием государственных средств;

• обеспечение сохранности материальных и денежных ре­сурсов, правильной постановки бухгалтерского учета;

• пресечение фактов бесхозяйственности, расточительства, приписок.

Различия между аудитом и ревизией рассмотрены в табл. 2.1.

Таблица 2.1

Отличительные признаки аудита и ревизии по основным направлениям

Продолжение табл. 2.1

Продолжение табл. 2.1

Окончание табл. 2.1

Кроме того, между ревизией и аудитом имеются и другие ха­рактерные отличия:

• аудиторская проверка является добровольной (при обяза­тельном аудите это проявляется в отношении выбора аудитор­ской организации; при инициативном аудите — в части необхо­димости ее проведения и выбора аудиторской организации);

• аудитор в своих суждениях остается независимым;

• аудиторская деятельность подлежит лицензированию;

• аудиторская проверка не ставит целью обнаружение оши­бок для последующего наказания;

• аудиторы проводят консультации;

• аудиторская проверка направлена в большей степени на рассмотрение рисков деятельности клиента, платежеспособнос­ти, ликвидности, финансового состояния субъекта хозяйство­вания, т.е. на проверку качества его работы, в то время как ре­визия — на проверку соблюдения законодательства;

• экономия средств государства;

• доброжелательность и квалификация аудитора «работа­ют» на его престиж (аудиторы должны стремиться к росту свое­го мастерства и совершенствованию методов работы, способ­ствовать росту авторитета своей профессии);

• аудитор может снизить риски между партнерами в их обо­юдной деятельности; перед ревизором такая задача не стоит;

• в отличие от ревизора, аудитор должен подтверждать не одну-две хозяйственные операции, а общие результаты фи­нансово-хозяйственной деятельности клиента за значительный период.

Конфиденциальность — одна из основных отличительных черт в отношениях аудитора с клиентом, диктуемая интереса­ми общества, поскольку, если это требование не будет выпол­няться, клиент может отказаться от аудиторской проверки. Соблюдение конфиденциальности — неотъемлемое условие до­говора между аудитором и его клиентом.

В международной практике бухгалтер или аудитор, которо­му стало известно о совершенном клиентом нарушении или противозаконности его действий, обычно не обязан информиро­вать внешние (по отношению к клиенту) властные структуры. Однако в международных актах оговариваются отдельные слу­чаи, допускающие раскрытие информации.

Раскрытие информации обязательно:

• если существует подозрение о вовлечении клиента в тер­рористическую деятельность;

• клиент подозревается в государственной измене;

• это диктуется ходом судебного разбирательства (например, по указанию суда);

• раскрытие информации требуется или разрешается зако­нодательными актами.

Отдельные законодательные акты ставят интересы общества выше соображений конфиденциальности. Так, раскрытия ин­формации требуют Акт о торговле наркотиками (1986 г.) и Акт о банковском деле (1987 г.). В качестве примера положения, од­новременно допускающего и защищающего раскрытие инфор­мации, можно назвать Акт о финансовых услугах (FSA, 1986 г.).

Раскрытие информации может быть сделано добро­вольно:

• если затронуты интересы общества. При принятии реше­
ния о раскрытии информации аудитор должен учесть: сумму, о
которой идет речь, в сравнении с размером вероятного финансо­
вого ущерба; действительно ли и в каком размере будут затро-

нуты интересы общества; вероятность повторения события или причины, по которой клиент не хочет сам раскрывать эту ин­формацию; серьезность вопроса. Перед принятием решения о раскрытии информации аудитор должен непременно обратить­ся за консультацией к юристу. Все решения такого рода дол­жны быть полностью отражены в рабочих документах;

• раскрытие информации необходимо для защиты интересов аудитора или бухгалтера. Например, раскрытие информации может потребоваться для защиты от претензий (уголовных или связанных с нарушениями в уплате налогов), или правовых преследований третьих лиц, или в целях избежания профессио­нальных дисциплинарных взысканий, или как обеспечение возможности обращения в суд по поводу взыскания гонорара.

Одна из основных отличительных черт профессионального аудитора — его понимание ответственности перед общест­вом. За проведенную работу аудитор несет ответственность перед заказчиком и пользователем информации. Причинами предъявления претензий к аудитору могут быть невыявление злоупотреблений, ошибок или нестабильности финансового со­стояния либо небрежное отношение аудитора к своим обязан­ностям. Степень виновности определяется судом.

В международной практике ответственность аудитора мо­жет рассматриваться с двух позиций:

а) нарушения требований законодательства;

б) в соответствии с общим правом — за непроявление долж­
ной тщательности и мастерства при проведении аудита.

В первом случае ответственность возникает перед государ­ством, во втором — перед клиентами или лицами, пострадав­шими от результатов недобросовестно проведенного аудита. Ответственность перед государством определена системой штрафов и наказаний, в то время как размер ответственности перед клиентами и третьими лицами устанавливается в судеб­ном порядке.

Для аудиторской деятельности характерны следующие ти­пы ошибок: неточная интерпретация бухгалтерских принципов (33 %), ошибочное применение аудиторских процедур (29 %), неточная интерпретация аудиторских стандартов (15 %), не­умение выявить мошеннические действия клиента (13 %), преднамеренные мошеннические действия аудитора (7 %), прочие (3 %).

Во многих странах предусматривается ответственность ауди­тора за небрежность, допущенную при выполнении им своих обязанностей.

2.2. Необходимость аудита

Развитие аудита обусловлено рядом факторов:

• возникновением хозяйствующих субъектов негосударст­венной формы собственности;

• потребностью администрации застраховаться от предо­ставления необъективной информации пользователями (соб­ственниками, инвесторами, кредиторами) в случаях возникно­вения конфликта;

• необходимостью специальных знаний для проверки ин­формации;

• трудностью контроля и оценки вследствие усложнения всех финансовых операций;

• отсутствием у пользователей доступа к информации для оценки ее качества;

• недоступностью информации для пользователей в связи с ее конфиденциальностью;

• многочисленностью и сложностью операций, затрудняющи­ми самостоятельное извлечение информации пользователями;

• расширением круга пользователей экономической инфор­мации;

• возможностью негативных экономических последствий из-за принятия хозяйственных решений на основе необъектив­ной информации;

• потребностью в бухгалтерских кадрах в связи с организа­цией большого числа хозяйствующих субъектов, часть которых не имеют достаточной подготовки, нуждаются в дополнитель­ных консультациях и проверках;

• необходимостью проведения обязательных аудиторских проверок в соответствии с законодательством;

• соображениями экономии средств государства при осу-' ществлении контроля за соблюдением законодательно-норма­тивной базы хозяйствующих субъектов.

2.3. Классификация аудита и ее формы

Аудиторские проверки в зависимости от их направленности могут быть классифицированы по видам (табл. 2.2).

По характеру взаимоотношений с клиентами аудит де­лится на внутренний и внешний.

Внутренний аудит является структурным подразделением банка (предприятия) и подотчетен его руководству.

Внешние, в том числе международные, аудиторские провер­ки проводятся аудиторскими фирмами или частнопрактикую-

щими аудиторами, которые независимы от акционеров и руко­водства проверяемого банка (предприятия).

Таблица 2.2 Виды аудита

Поиск по сайту: