Глава 10. ВЫЕЗДНЫЕ ПРОВЕРКИ

В деятельности налоговых органов важнейшее место занимают выездные налоговые проверки (до вступления в действие ч. 1 Налогового кодекса, т.е. до 1999 г., они назывались документальными).

Выездные проверки делятся на комплексные и тематические. При комплексной проверке проверяется правильность расчетов с бюджетом по всем налогам, а при тематической - по одному или нескольким налогам, отдельным вопросам, например по возмещению налога на добавленную стоимость.

За 2004 г. налоговые органы страны по результатам 220 тыс. выездных проверок организаций и 86 тыс. проверок физических лиц дополнительно начислили 333,3 млрд. руб., что в 2,9 раза больше, чем в 2003 г.

Из этой суммы по результатам проверки организаций доначислено 98,2%, а в расчете на одну проверку сумма составила 1302 тыс. руб. Уровень результативных выездных проверок организаций, т.е. проверок, выявивших нарушения (без учета организаций, подлежащих ликвидации и реорганизации), составил 86% (в 2003 г. - 71%).

Проведено 130 тыс. выездных проверок организаций путем целенаправленного отбора плательщиков, сумма доначислений по ним составила 295,3 млрд. руб., в т.ч.: 2,1% - проверки крупнейших плательщиков, по ним доначислено 210 млрд. руб.; 12,8% - проверки основных плательщиков, по ним доначислено 19,7 млрд. руб.; 3,6% - проверки по обращениям контролирующих и правоохранительных органов, по ним доначислено 10 млрд. руб.; 29,5% - проверки организаций, подлежащих ликвидации, по ним доначислено 7,4 млрд. руб.; 12,8% - проверки по информации из внешних источников, по ним доначислено 18 млрд. руб.; 39,2% - проверки по результатам автоматизированного камерального анализа, по ним доначислено 30,1 млрд. руб. В 2004 г. проведено 7,1 тыс. выездных проверок обособленных подразделений, созданных организациями, которые находятся на территории другого субъекта РФ.

Как правило, выездные проверки заранее планируются, к ним готовятся. Особое внимание уделяется процессуальным вопросам проверки, оформлению результатов и вынесению решений. Вопросы выездных проверок рассматриваются в многочисленных нормативных актах: Налоговом кодексе (гл. 14), Законе РФ от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации", Приказах ФНС России и других документах.

В соответствии с Законом РФ "О налоговых органах Российской Федерации" предусмотрена периодичность выездных проверок юридических лиц - не менее одного раза в два года. Однако жизнь показала, что это требование практически невыполнимо - для его осуществления отсутствовала необходимая численность налоговых работников, да и в такой периодичности во многих случаях не было необходимости. Обычно проверками охватывалось не более 30% плательщиков. В последние годы проявляется тенденция снижения количества проверок. Так, в 2002 г. проверено лишь 12,4%, в 2003 г. - 8,2% организаций, состоящих на налоговом учете.

В 1996 г. Государственной Думой приняты поправки в этот Закон - о необязательности выездных проверок отдельных категорий юридических лиц каждые два года. На основании письменного решения руководителя налогового органа проверка может не проводиться в случаях:

1) если плательщик своевременно представляет документы, необходимые для исчисления и (или) уплаты налогов и других обязательных платежей;

2) если последняя проверка не выявила нарушений налогового законодательства;

3) если увеличение размера имущества или иного объекта налогообложения организаций документально подтверждено;

4) если отсутствуют документы и информация, ставящие под сомнение происхождение средств плательщика или свидетельствующие о наличии нарушений налогового законодательства.

На наш взгляд, назрела необходимость вообще исключить из Закона "О налоговых органах Российской Федерации" требование об обязательности проверок юридических лиц один раз в два года. Это положение поддерживают и представители налоговых органов. В.В. Сашичев, руководитель Департамента организации налогового контроля МНС России, писал, что "вышеуказанная норма Федерального закона от 21.03.1991 N 943-1 является нереализуемой и не подлежит применению в рамках действующего правового поля".

Во многих случаях перед проведением проверок проверяющие изучают всю информацию о плательщике, его обособленных подразделениях, наличии счетов в банках, недвижимого имущества и транспортных средств, объемах потребленной электрической и тепловой энергии, других материальных ресурсах и ее анализ в сопоставлении с бухгалтерской отчетностью, отражающей объемы производства и реализации продукции.

Порядок назначения проверок

Приказом МНС России от 08.10.1999 N АП-3-16/318 "Об утверждении Порядка назначения выездных налоговых проверок" утвержден Порядок назначения выездных налоговых проверок. Выездная проверка проводится на основании решения руководителя налогового органа, которое должно содержать: наименование налогового органа; номер решения и дату его вынесения; наименование плательщика или фамилию, имя, отчество индивидуального предпринимателя, который проверяется (в случае назначения проверки филиала или представительства организации указывается и код причины постановки на учет); идентификационный номер плательщика; период деятельности, за который проводится проверка; вопросы проверки (виды налогов, по которым проводится проверка); фамилии, имена, отчества, должности и классные чины лиц, входящих в состав проверяющих; подпись лица, вынесшего решение, с указанием его фамилии, имени, отчества, должности и классного чина.

При принятии решения о назначении проверки учитываются требования, установленные ст. 87 и ст. 89 Налогового кодекса:

- не допускается назначение в течение одного календарного года двух и более проверок плательщика по одним и тем же налогам за один и тот же период. Проверки филиалов или представительств плательщика могут проводиться независимо от проведения проверок самого плательщика;

- проверка, осуществляемая в связи с реорганизацией или ликвидацией организации, а также вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа назначается независимо от времени проведения предыдущей проверки;

- запрещается назначение повторных проверок по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным плательщиком за уже проверенный налоговый период;

- проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности плательщика, непосредственно предшествовавших году проведения проверки.

Решение руководителя вышестоящего налогового органа о назначении повторной проверки оформляется в виде мотивированного постановления. В случае если с момента вынесения решения о проведении проверки до момента ее окончания возникнут обстоятельства, вызывающие необходимость изменения состава проверяющей группы, руководителем налогового органа, проводящего проверку, выносится решение о внесении изменений в предыдущее решение о проведении проверки.

Приказом МНС России от 18.08.2003 N БГ-4-06/23 дсп "Об утверждении Регламента планирования и подготовки выездных налоговых проверок" утвержден Регламент планирования и подготовки выездных проверок. И хотя Приказ имеет гриф "Для служебного пользования", он опубликован в журнале "Нормативные акты для бухгалтера" (N 2 за 2004 г.). Регламент подробно определяет процедуру отбора организаций и их обособленных подразделений для проведения выездных проверок.

Планирование выездных проверок состоит в определении: перечня плательщиков, в отношении которых должны быть проведены проверки в предстоящем квартале; сроков их проведения; видов налогов и периодов, которые должны быть охвачены проверкой, а также кадровых ресурсов, необходимых для ее проведения.

Этапами планирования и подготовки проверок являются следующие процедуры: формирование информационных ресурсов о плательщиках; анализ результатов камеральной проверки деклараций; анализ налоговой и бухгалтерской отчетности, проводимый в рамках камеральной проверки; анализ основных финансовых показателей деятельности плательщиков по отраслевому принципу; выбор объектов проверки; составление перечня вопросов проверки по видам налогов (комплексная проверка) или же отдельным видам и темам (тематическая проверка) и периодам их проверки; подготовка предложений о предполагаемых затратах времени на проведение проверки, о количестве специалистов, необходимых для проверки, о необходимости привлечения сотрудников правоохранительных органов; утверждение плана выездных проверок на предстоящий квартал и контроль за его выполнением.

В целях целенаправленного отбора плательщиков налоговые органы используют как внутренние, так и внешние источники. Эта информация должна отвечать следующим требованиям:

- непрерывности - сбор, фиксация и обработка всей поступающей информации о плательщиках;

- систематизации - создание информационных баз данных в разрезе каждого плательщика (досье налогоплательщика);

- актуализации - обновление информации о плательщиках с учетом вновь поступающих данных;

- полноте - наличие объема информации о плательщиках, достаточного для принятия решения о целесообразности их отбора для проведения проверок;

- достоверности - предварительный анализ поступающей информации на предмет ее соответствия реальному положению дел, для чего производится сопоставление ее со сведениями, полученными из иных источников, направление запросов в контролирующие и правоохранительные органы, истребование при проведении камеральной проверки дополнительных сведений, объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов;

- организации рациональной системы обработки и хранения информации - ввод ее в АИС "Налог".

К информации из внутренних источников относится информация о плательщиках, полученная налоговыми органами самостоятельно в процессе выполнения ими контрольных функций, в частности информационные ресурсы: учета плательщиков (ЕГРН); бухгалтерской и налоговой отчетности; о доходах физических лиц; по камеральным и выездным проверкам; об исполнении обязанности по уплате налогов; по контрольно-кассовой технике; по контролю за алкогольной и табачной продукцией; по валютному контролю; ПИК "НДС"; ПТК "Счет-фактура"; ПТК "Однодневки" и пр.

К информации из внешних источников относится информация, полученная от: Минфина России; ГТК России; ФПС России; Банка России; Минюста России и его территориальных органов о регистрации общественных и религиозных организаций; подразделений паспортно-визовой службы МВД о регистрации физических лиц по месту жительства; Росземкадастра России и его территориальных органов; Федерального горного и промышленного надзора России и его территориальных органов; МПР России и его территориальных органов; органов Министерства транспорта (государственных речных судоходных инспекций, государственных морских торговых портов); Федеральной службы воздушного транспорта; Государственной инспекции по маломерным судам МПР, а также других органов (по регистрации отдельных видов имущества: воздушных и морских судов, судов внутреннего плавания); органов МВД, а также государственных инспекций по надзору за техническим состоянием самоходных машин и других видов техники Минсельхоза (по регистрации механических транспортных средств); нотариусов о нотариальном удостоверении договоров дарения и выдачи свидетельств о праве на наследство; Пенсионного фонда и его территориальных органов; лицензирующих органов о лицензиях (свидетельствах или иных подобных документах) частным нотариусам, частным детективам и частным охранникам; органов, осуществляющих регистрацию актов гражданского состояния (о рождении и смерти физических лиц); БТИ об учете недвижимого имущества, являющегося объектом обложения; Государственной инспекции безопасности дорожного движения (ГИБДД) МВД (о зарегистрированных транспортных средствах и их владельцах); государственных органов управлений лесным хозяйством; территориальных комитетов по земельным ресурсам и землеустройству; учреждений юстиции, о государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним и пр.

Также учитывается информация о плательщиках, полученная по запросам: органов МВД, в т.ч. об утерянных, похищенных паспортах, паспортах умерших лиц; органов Генпрокуратуры; банков (сведения по операциям и счетам организаций и предпринимателей); организаций МПС и Минтранса (о перевозимых крупных партиях товаров); Госкомстата России; ФКЦБ (об организациях, осуществляющих дополнительную эмиссию ценных бумаг); Фонда социального страхования, Федерального фонда обязательного медицинского страхования и их территориальных фондов; валютных бирж и торгово-промышленных палат; ГИБДД МВД (о перевозимых крупных партиях грузов и т.д.); оптовых баз и организаций (об оптовых покупателях (поставщиках) со значительным объемом полученных (поставленных) товаров); энерго- и теплоснабжающих организаций, организаций водоканализационного хозяйства об объемах потребляемой электро- и теплоэнергии, воды, топлива и других видов ресурсов; лицензирующих органов о лицензиях на различные виды деятельности (на содержание тотализаторов и игорных заведений, организацию и проведение лотерей, на риелторскую деятельность; на розничную продажу алкогольной продукции; на перевозки автомобильным транспортом, автосервис, содержание автостоянок; в области обращения драгоценных металлов и драгоценных камней; международной туристической деятельности и т.д.); товарных бирж (о покупателях, заключивших биржевые сделки на крупные суммы); лиц, располагающих сведениями о дислокации торговых точек и рынке потребительских услуг; администраций рынков (сведения об арендаторах торговых мест) и пр.

К иной информации относится информация, поступающая от юридических и физических лиц (письма, жалобы, заявления и т.п.), из средств массовой информации, сети "Интернет" (рекламные объявления, содержащие сведения о реализации товаров юридическими и физическими лицами; публикации и т.д.).

Конечным результатом является формирование досье налогоплательщика, которое состоит из следующих разделов.

Идентификационная часть: информация о принятой учетной политике; сведения о руководителе организации (является индивидуальным предпринимателем, учредителем или должностным лицом других организаций, сведения о его доходах и расходах и т.п.); данные о ликвидации, реорганизации, банкротстве плательщика; сведения по экспортным операциям; сведения о размере зарегистрированного уставного капитала и фактически оплаченной сумме уставного капитала; наличие обособленных подразделений организации на территории России и за ее пределами; информация о выданных лицензиях и сертификатах и пр.

Данные о хозяйственных операциях, которые могут оказать влияние на формирование налоговой базы: значительные суммы НДС, предъявленные к возмещению; крупные суммы, израсходованные на благотворительные цели; сведения о выданных и полученных векселях; сведения от ГТК по экспортерам (по ГТД, паспортам сделок, учетным карточкам, об уплате таможенных платежей и т.п.); крупные финансовые вложения (приобретение недвижимости, транспортных средств, ценных бумаг, драгоценных металлов и драгоценных камней); сделки, осуществляемые с давальческим сырьем; приобретение крупных партий алкогольной продукции организациями в случаях, когда это приобретение не связано с профильной деятельностью организации или же в уставе организации отсутствует запись (ссылка) на занятие такой деятельностью; информация о краткосрочных и долгосрочных кредитах (наличие счетов типа "К", "Н", "Ф", ЛОРО, "Т"); эмиссия плательщиком ценных бумаг; значительное увеличение уставного капитала и пр.

Косвенные данные о хозяйственной деятельности: информация от организаций МПС, Минтранса, ГИБДД МВД о перевозимых крупных партиях товаров; сообщения из средств массовой информации (рекламные объявления, содержащие сведения о реализации продукции, выполнении работ, оказании услуг юридическими и физическими лицами и т.д.); сведения о существенных увеличениях потребления энергетических (водных) ресурсов при незначительном увеличении объема продукции; информация о пользователях природных ресурсов; информация о взыскании госпошлины, не сопоставимой с оборотами и налоговыми платежами; сведения о начислениях и задолженности ЕСН и страховых взносах на обязательное пенсионное страхование, численности работающих и их фонде оплаты труда, в т.ч. инвалидов и пр.

Сигнальная информация о контрольной работе: о нарушении законодательства о налогах взаимозависимыми лицами; от других налоговых органов о крупных сделках и финансовых вложениях с участием плательщика; о встречных проверках; о нарушении валютного законодательства; из нескольких внешних источников и противоречивая информация.

Используется также информация, полученная в результате анализа отчетности на основе системы контрольных соотношений:

- проверки логической связи между отдельными отчетными и расчетными показателями бухгалтерской и налоговой отчетности, необходимыми для исчисления налоговой базы;

- проверки сопоставимости отчетных показателей с аналогичными показателями предыдущего налогового (отчетного) периода;

- сопоставления отдельных показателей декларации между собой;

- соотношения отдельных показателей бухгалтерской отчетности и налоговых деклараций.

По результатам камеральной проверки и анализа отчетности, а также анализа основных финансовых показателей плательщиков по отраслевому принципу готовится заключение, содержащее рекомендации об отборе плательщиков для выездных проверок с обоснованием причин.

Плательщики, подлежащие обязательному включению в план выездных проверок: организации, являющиеся крупнейшими и основными плательщиками (их проверку желательно проводить раз в два года); плательщики, проведение выездных проверок которых обусловлено поручениями правоохранительных органов, а также вышестоящих налоговых органов; организации, представляющие "нулевые балансы" или не представляющие налоговую отчетность, в отношении которых у налогового органа имеется информация об осуществлении финансово-хозяйственной деятельности; плательщики, необходимость проверки которых вытекает из запросов других налоговых органов; ликвидируемые организации. При поступлении письменного сообщения организации о ее ликвидации либо сведений, полученных от иных источников, решение о проведении выездной проверки принимается в десятидневный срок. Исходя из ст. 63 и ст. 64 Гражданского кодекса до двухмесячного срока с момента публикации информации о ликвидации организации и о порядке и сроке заявления требований его кредиторами (т.е. до утверждения промежуточного ликвидационного баланса) плательщику вручается копия решения налогового органа по результатам материалов проверки, а также требования об уплате сумм налогов и санкций. В запросе указываются: полное наименование организации (фамилия, имя, отчество индивидуального предпринимателя); адрес местонахождения организации (места жительства индивидуального предпринимателя), ИНН, КПП; основание для проверки; вопросы, подлежащие проверке; период деятельности, за который проводится проверка.

Плательщики, подлежащие первоочередному включению в план выездных проверок: предложенные отделами, производящими камеральные проверки и анализ отчетности; неоднократно представляющие несвоевременно или не в полном объеме документы, необходимые для исчисления и (или) уплаты налогов; последняя проверка которых выявила существенные нарушения законодательства о налогах и сборах; не проверявшиеся более шести лет; существенно увеличившие потребление энергетических и иных материальных ресурсов, относимых на себестоимость продукции, при уменьшении либо незначительном увеличении объемов выпускаемой продукции; по руководителям или учредителям которых имеется информация, ставящая под сомнение происхождение их средств или свидетельствующая о наличии нарушений законодательства о налогах; которыми увеличение размера имущества или иного объекта налогообложения документально не подтверждено; отражающие в налоговой отчетности убыток или незначительную прибыль на протяжении ряда налоговых периодов или допускающие резкие колебания размера платежей в различные периоды при примерно одинаковом объеме оборота; уплачивающие незначительные суммы налогов и в то же время занимающиеся благотворительностью (спонсорством) с расходованием крупных сумм; исполняющие обязанности по уплате налогов через неплатежеспособные банки либо банки, по которым имеется намерение контролирующих органов о приостановлении либо отзыве лицензии, при этом расчеты с другими плательщиками осуществляются через платежеспособные банки; относящиеся к организациям отрасли, у которых масштабы ухода от налогообложения значительны (например, по импортерам, имеющим крупные товарные и финансовые обороты (снабженческо-сбытовые, оптовые и другие организации, занимающиеся продажей и перепродажей товаров, в т.ч. по договорам комиссии и поручения, а также внешнеторговые организации, осуществляющие экспортно-импортные сделки, включая бартерные, и оказывающие брокерские и другие услуги во внешнеэкономической деятельности)). Особый интерес представляют плательщики с большими суммами НДС, уплаченными таможенным органам и предъявленным НДС по реализованным товарам при наличии больших объемов кредиторской задолженности и (или) при наличии больших объемов дебиторской задолженности при незначительных объемах выручки; имеющие наибольшие суммы отклонений от среднего уровня анализируемого показателя, характерного для однородной группы плательщиков в абсолютном или процентном выражении.

В случае равноценности объектов предпочтение отдается плательщикам, имеющим наибольшие показатели выручки, численности работающих, суммы причитающихся в бюджет налогов, а также прогнозируемых возможностей взыскания доначисленных сумм налогов, пеней и санкций.

Планы выездных проверок утверждаются руководителем налогового органа обычно не позднее чем за 15 дней до начала квартала. Этот план является конфиденциальным, и содержащиеся в нем сведения не подлежат разглашению. Корректировка плана выездных проверок проводится при получении срочных заданий от вышестоящих налоговых органов; наличии поручений правоохранительных органов; наличии мотивированных запросов других налоговых органов; отсутствии возможности для проведения проверки в связи с временным отсутствием руководителя и (или) главного бухгалтера организации (индивидуального предпринимателя) и их представителей (в случаях отпуска, болезни и т.д.).

Проведение выездной проверки

Проведение выездных проверок регламентируется Инструкцией N 60 МНС России от 10.04.2000 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах" (а также Постановлениями Фонда социального страхования РФ: от 17.03.2004 N 24 "Об утверждении Методических указаний о порядке назначения, проведения документальных выездных проверок страхователей по обязательному социальному страхованию и принятия мер по их результатам", от 04.12.2003 N 134 "Об утверждении Методических указаний о порядке назначения, проведения документальных выездных проверок страхователей по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний и принятия мер по их результатам").

Объектами проверки обычно являются: устав и учредительные документы организации, декларации, документы бухгалтерской отчетности, договоры, банковские и кассовые документы, накладные, акты выполненных работ, счета-фактуры, учетные регистры, главная книга, журналы-ордера, ведомости и другие документы.

Проверка документов осуществляется сплошным и (или) выборочным способами. При выборочном способе проверяется часть учетных документов, отобранная как с учетом значимости хозяйственных операций для формирования налоговой базы, так и посредством применения методов случайной выборки. Если в результате выборочной проверки выявляются налоговые правонарушения, то проверка по данному виду финансово-хозяйственной деятельности проводится сплошным методом за весь проверяемый период. Информация, хранящаяся в электронном виде, может проверяться как непосредственно на компьютере, для чего целесообразно привлекать специалиста в сфере информационных технологий, так и на копиях, выполненных на бумажных носителях.

Выездная проверка не может продолжаться более двух месяцев, в исключительных случаях вышестоящий налоговый орган может увеличить ее продолжительность до трех месяцев. При проведении выездных проверок организаций, имеющих филиалы и представительства, срок проведения проверки увеличивается на один месяц для проведения проверки каждого филиала и представительства (ст. 89 Кодекса). Срок проведения проверки включает в себя время фактического нахождения проверяющих на территории проверяемого плательщика. В этот срок не засчитываются периоды между вручением плательщику требования о представлении документов и представлением им запрашиваемых документов.

Если в ходе проверки возникает необходимость проведения встречных проверок, экспертиз и других действий, ее можно приостановить на период проведения данных мероприятий, о чем руководитель налогового органа выносит мотивированное решение с указанием срока, на который выездная проверка приостановлена. В Налоговом кодексе не предусмотрена возможность приостановки проверки, но Постановлением Конституционного Суда от 16.07.2004 N 14-П это положение узаконено.

При необходимости лица, осуществляющие выездную проверку, могут проводить инвентаризацию имущества, а также производить осмотр (обследование) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, и ряд других процессуальных действий.

В 2004 г. в процессе осуществления 96 тыс. выездных проверок организаций и физических лиц налоговыми органами осуществлены: инвентаризация имущества - 5 тыс.; осмотр (обследование) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий - 20 тыс.; производство выемки документов и предметов - 1,97 тыс.; привлечение экспертов - 222; привлечение специалистов - 1047; допросы свидетелей - 8,5; встречные проверки - 59,4 тыс.

В соответствии со ст. 31 Налогового кодекса налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о плательщике, а также на основании данных об иных аналогичных плательщиках в случаях: отказа плательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру (обследованию) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых плательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения; непредставления в течение более двух месяцев необходимых для расчета налогов документов; отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

В этом случае обычно проверяющие приводят сведения об источниках получения информации, об аналогичных организациях, дают сравнительный анализ их основных характеристик и показателей деятельности, расчетные суммы налогов, причитающиеся к уплате в бюджет проверяемым плательщиком.

Доступ должностных лиц на территорию плательщика

При прибытии на объект проверяющие обязаны предъявить руководителю проверяемой организации служебные удостоверения и решение о проведении выездной проверки. Факт предъявления решения удостоверяется подписью руководителя проверяемой организации и резолюцией "С решением о проведении выездной налоговой проверки ознакомлен" с указанием даты.

В случае воспрепятствования доступу проверяющих на территорию или в помещения плательщика составляется акт (ст. 91 Налогового кодекса), на основании которого налоговый орган вправе сам определить суммы налогов, подлежащих внесению в бюджет расчетным путем на основании имеющейся информации о плательщике или данных об аналогичных плательщиках.

Инвентаризация имущества

При необходимости можно проводить инвентаризацию имущества плательщика (ст. 31 Налогового кодекса). Обычно инвентаризация проводится в случаях, когда материалы проверки дают основание предполагать наличие имущества, не отраженного в бухгалтерском учете, или же отсутствие имущества при наличии сведений в учете.

Инвентаризация проводится в соответствии с совместным Приказом Минфина России и МНС России от 10.03.1999 N 20н/ГБ-3-04/39 "Об утверждении Положения о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщиков при налоговой проверке".

Распоряжение о проведении инвентаризации имущества, порядке и сроках ее проведения, составе комиссии принимает руководитель налогового органа по местонахождению плательщика и принадлежащего ему недвижимого имущества и транспортных средств, а также по каждому материально ответственному лицу.

К инвентаризируемому имуществу относятся основные средства, нематериальные активы, финансовые вложения, производственные запасы, готовая продукция, товары, прочие запасы, денежные средства, кредиторская задолженность и иные финансовые активы.

Налоговые органы вправе привлекать для проведения инвентаризации экспертов, переводчиков и других специалистов. Проверка фактического наличия имущества производится при участии должностных лиц, материально ответственных лиц, работников бухгалтерской службы плательщика. При проведении инвентаризации комиссией заполняются специальные формы.

До начала инвентаризации комиссия получает последние приходные и расходные документы или отчеты о движении материальных ценностей и денежных средств. Председатель комиссии визирует все приходные и расходные документы, приложенные к реестрам (отчетам), что служит основанием для определения остатков имущества по учетным данным. Материально ответственные лица дают расписки о том, что к началу инвентаризации все расходные и приходные документы на имущество сданы в бухгалтерию, отражены в бухгалтерских регистрах или переданы комиссии и все ценности, поступившие на их ответственность, оприходованы, а выбывшие списаны в расход. Аналогичные расписки дают и лица, имеющие подотчетные суммы на приобретение или доверенности на получение имущества.

Фактическое наличие имущества определяют путем подсчета, взвешивания, обмера. Плательщик должен создать условия, обеспечивающие полную и точную проверку фактического наличия имущества, обеспечить: рабочей силой для взвешивания и перемещения грузов, технически исправным весовым хозяйством, измерительными и контрольными приборами, мерной тарой.

На последней странице каждой описи делается отметка о проверке цен, таксировки и подсчета итогов за подписями членов комиссии и материально ответственных лиц. Если инвентаризация имущества проводится в течение нескольких дней, то помещения, где хранятся материальные ценности, при уходе членов комиссии должны быть опечатаны.

По результатам инвентаризации составляется ведомость результатов, которая подписывается председателем комиссии.

До начала инвентаризации основных средств рекомендуется проверить:

1) наличие и состояние инвентарных карточек, инвентарных книг, росписей и других регистров аналитического учета;

2) наличие и состояние технических паспортов или другой технической документации;

3) наличие документов на основные средства, сданные или принятые плательщиком в аренду и на хранение. При отсутствии документов необходимо обеспечить их получение или оформление.

При инвентаризации зданий, сооружений и другой недвижимости комиссия проверяет наличие документов, подтверждающих нахождение объектов в собственности организации. Проверяется также наличие документов на земельные участки, водоемы и другие объекты природных ресурсов, находящиеся в собственности плательщика.

При выявлении объектов, не принятых на учет, а также объектов, по которым в регистрах бухгалтерского учета отсутствуют или указаны неправильные данные, характеризующие их, комиссия должна включить в опись правильные сведения и технические показатели по этим объектам. Например, по зданиям - указать их назначение, основные материалы, из которых они построены, объем (по наружному или внутреннему обмеру), общую полезную площадь, число этажей (без подвалов, полуподвалов и т.д.), год постройки и др.; по каналам - протяженность, глубину и ширину (по дну и поверхности), искусственные сооружения, материалы крепления дна и откосов; по мостам - местонахождение, род материалов и основные размеры; по дорогам - тип дороги (шоссе, профилированная), протяженность, материалы покрытия, ширину полотна и т.п.

Оценка выявленных неучтенных объектов производится экспертами.

Машины, оборудование и транспортные средства заносятся в описи с указанием заводского инвентарного номера по техническому паспорту организации-изготовителя, года выпуска, назначения, мощности и т.д.

Однотипные предметы хозяйственного инвентаря, инструменты, станки одинаковой стоимости, поступившие одновременно в одно из структурных подразделений организации и учитываемые на типовой инвентарной карточке группового учета, в описях приводятся по наименованиям с указанием количества этих предметов.

При инвентаризации нематериальных активов проверяется наличие документов, подтверждающих права плательщика на их использование; правильность и своевременность отражения этих активов в балансе.

При инвентаризации финансовых вложений проверяются фактические затраты в ценные бумаги и уставные капиталы других организаций, а также предоставленные другим организациям займы. При проверке фактического наличия ценных бумаг устанавливается: правильность их оформления; реальная стоимость, учтенная в балансе; сохранность (путем сопоставления фактического наличия с данными бухгалтерского учета); своевременность и полнота отражения в бухгалтерском учете полученных доходов по этим бумагам.

При хранении ценных бумаг их инвентаризация проводится одновременно с инвентаризацией денежных средств в кассе. Инвентаризация ценных бумаг проводится по отдельным эмитентам с указанием названия, серии, номера, номинальной и фактической стоимости, сроков гашения и общей суммы. Инвентаризация ценных бумаг, сданных на хранение в специальные организации (банк - депозитарий - специализированное хранилище ценных бумаг и др.), заключается в сверке остатков сумм, числящихся на счетах бухгалтерского учета организации, с данными выписок этих специальных организаций.

Финансовые вложения в уставные капиталы других организаций, а также займы, предоставленные другим организациям, при инвентаризации должны быть подтверждены документами.

Товарно-материальные ценности (производственные запасы, готовая продукция, товары, прочие запасы) заносятся в описи по каждому отдельному наименованию с указанием вида, группы, количества и других необходимых данных (артикула, сорта и др.).

Инвентаризация товарно-материальных ценностей должна, как правило, проводиться в порядке расположения ценностей в помещении. При хранении товарно-материальных ценностей в разных изолированных помещениях у одного материально ответственного лица инвентаризация проводится последовательно по местам хранения.

Комиссия в присутствии материально ответственных лиц проверяет фактическое наличие товарно-материальных ценностей путем обязательного их пересчета, перевешивания или перемеривания. При длительном проведении инвентаризации в исключительных случаях и только с письменного разрешения председателя комиссии товарно-материальные ценности могут отпускаться материально ответственными лицами в присутствии членов комиссии.

Инвентаризация товарно-материальных ценностей, находящихся в пути, отгруженных, не оплаченных в срок покупателями, находящихся на складах других организаций, заключается в проверке обоснованности числящихся сумм на соответствующих счетах бухгалтерского учета.

На счетах учета товарно-материальных ценностей (ТМЦ), не находящихся в момент инвентаризации в подотчете материально ответственных лиц (в пути, товары отгруженные и др.), могут оставаться только суммы, подтвержденные оформленными документами. По ТМЦ: находящимся в пути - расчетными документами поставщиков или другими документами, отгруженным - копиями предъявленных покупателям документов (платежных документов, векселей и т.д.), по просроченным оплатой документам - с обязательным подтверждением учреждением банка; по находящимся на складах сторонних организаций - сохранными расписками.

Предварительно должна быть произведена сверка этих счетов с другими корреспондирующими счетами. Например, по счету "Товары отгруженные" следует установить, не числятся ли на этом счете суммы, оплата которых почему-либо отражена на других счетах ("Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и т.д.), или суммы за материалы и товары, фактически оплаченные и полученные, но числящиеся в пути.

При инвентаризации незавершенного производства плательщиков, занятых промышленным производством, определяется фактическое наличие заделов (деталей, узлов, агрегатов) и не законченных изготовлением и сборкой изделий, находящихся в производстве; фактическая комплектность незавершенного производства (заделов); выявляется остаток незавершенного производства по аннулированным заказам, а также по заказам, выполнение которых приостановлено.

В зависимости от специфики и особенностей производства перед началом инвентаризации материально ответственным лицам необходимо сдать на склады все не нужные цехам материалы, покупные детали и полуфабрикаты, а также все детали, узлы и агрегаты, обработка которых на данном этапе не закончена.

Описи составляются отдельно по каждому обособленному структурному подразделению (цех, участок, отделение) с указанием наименования заделов, стадии или степени их готовности, количества или объема работ, а по строительно-монтажным работам - с указанием объема работ: по незаконченным объектам, их очередям, пусковым комплексам, конструктивным элементам и видам работ, расчеты по которым осуществляются после полного их окончания.

Сырье, материалы и покупные полуфабрикаты, находящиеся у рабочих мест, не подвергавшиеся обработке, в опись незавершенного производства не включаются, а инвентаризируются в отдельных описях.

Комиссия по документам устанавливает сумму, подлежащую отражению на счете расходов будущих периодов и отнесению на издержки производства и обращения (либо на соответствующие источники средств организации) в течение обоснованного срока в соответствии с разработанными в организации расчетами и учетной политикой.

При подсчете фактического наличия денежных знаков и других ценностей в кассе принимаются к учету наличные деньги, ценные бумаги и денежные документы (почтовые марки, марки государственной пошлины, вексельные марки, путевки в дома отдыха и санатории, авиабилеты и др.).

Проверка фактического наличия бланков ценных бумаг, документов строгой отчетности производится по видам бланков (например, по акциям: именные и на предъявителя, привилегированные и обыкновенные), с учетом начальных и конечных номеров тех или иных бланков, а также по каждому месту хранения и материально ответственным лицам.

Инвентаризация денежных средств в пути производится путем сверки числящихся сумм на счетах бухгалтерского учета с данными квитанций учреждений банка, почтового отделения, копий сопроводительных ведомостей на сдачу выручки инкассаторам банка и т.п.

Инвентаризация денежных средств, находящихся в банках на расчетном (текущем), валютном и специальном счетах, производится путем сверки остатков сумм, числящихся на счетах, по данным бухгалтерии плательщика с данными выписок банков.

Инвентаризация расчетов с банками и другими учреждениями по ссудам, с бюджетом, покупателями, поставщиками, подотчетными лицами, работниками, депонентами, другими дебиторами и кредиторами заключается в проверке обоснованности сумм, числящихся на счетах бухгалтерского учета.

Проверке должен быть подвергнут счет "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" по товарам, оплаченным, но находящимся в пути, и расчетам с поставщиками по неотфактурованным поставкам. Он проверяется по документам в согласовании с корреспондирующими счетами.

По задолженности работникам организации выявляются невыплаченные суммы по оплате труда, подлежащие перечислению на счет депонентов, а также суммы и причины возникновения переплат работникам.

При инвентаризации подотчетных сумм проверяются отчеты подотчетных лиц по выданным авансам с учетом их целевого использования, а также суммы выданных авансов по каждому подотчетному лицу (даты выдачи, целевое назначение).

Комиссия устанавливает:

1) правильность расчетов с банками, налоговыми органами, другими организациями, а также со структурными подразделениями, выделенными на отдельные балансы;

2) правильность и обоснованность числящейся в бухгалтерском учете суммы задолженности по недостачам и хищениям;

3) правильность и обоснованность сумм дебиторской, кредиторской и депонентской задолженности, включая суммы дебиторской и кредиторской задолженности, по которым истекли сроки исковой давности.

Инвентаризация имущества, используемого индивидуальным предпринимателем, производится по месту осуществления им предпринимательской деятельности, а также по местонахождению указанного имущества. Доступ должностных лиц налоговых органов, проводящих проверку, в жилые помещения помимо или против воли проживающего в нем предпринимателя не допускается. Инвентаризация имущества предпринимателя проводится в его присутствии.

Имущество предпринимателя должно быть отражено в книге учета доходов и расходов и регистрах учета (ведомостях учета) и подтверждаться первичными документами. Описи подписывают все члены комиссии и предприниматель. В конце описи предприниматель дает расписку, подтверждающую проверку комиссией имущества в его присутствии и об отсутствии к членам комиссии каких-либо претензий.

Осмотр территории плательщика

Проверяющие могут производить осмотр (обследование) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых плательщиком для извлечения дохода (ст. 92 Кодекса), о чем составляется протокол в присутствии понятых. При производстве осмотра вправе присутствовать плательщик, а также специалист, например для ведения фото-, киносъемки, видеозаписи, снятия копий с документов и других действий. В случае отказа плательщика допустить проверяющих к осмотру составляется акт.

Истребование документов

Должностные лица вправе истребовать необходимые для проверки документы (ст. 93 Кодекса), для чего плательщику вручается требование, которое должно быть исполнено в пятидневный срок. Отказ в представлении документов или непредставление их в установленные сроки влечет ответственность по ст. 126 Налогового кодекса. Обычно документы представляются в виде заверенных плательщиком копий.

Выемка документов и предметов

При отказе в представлении документов, непредставлении их в пятидневный срок, при наличии у проверяющих достаточных оснований полагать, что подлинники документов могут быть уничтожены, скрыты, изменены или заменены, производится их выемка (ст. 94 Кодекса) на основании постановления, утвержденного руководителем налогового органа.

Выемка производится в присутствии понятых (не менее двух человек) и плательщика, для принудительной выемки (вскрытия помещения, сейфов и в других случаях) может быть приглашен специалист. В случае физического противодействия можно привлечь сотрудников правоохранительных органов. Не допускается производство выемки в ночное время. Выемка документов и предметов оформляется протоколом и описью к нему. Плательщик имеет право при выемке документов делать замечания, которые должны быть по его требованию внесены в протокол. Изъятые документы должны быть пронумерованы, прошнурованы и скреплены печатью или подписью плательщика. Копии изъятых документов заверяются должностным лицом налогового органа и в пятидневный срок передаются плательщику. В случае отказа плательщика скрепить печатью или подписью изымаемые документы об этом делается специальная отметка в протоколе. Копия протокола о выемке документов передается плательщику.

Привлечение экспертов и специалистов

Экспертиза назначается в случаях, когда для разъяснения возникающих в процессе проверки вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике и т.д. (ст. 95 Кодекса). Привлечение эксперта производится на договорной основе, т.е. за плату. Экспертиза назначается постановлением налогового органа, осуществляющего проверку.

В постановлении указываются основания для назначения экспертизы, фамилия эксперта и наименование организации, в которой должна быть произведена экспертиза, вопросы, поставленные перед экспертом, и материалы, предоставляемые в распоряжение эксперта.

При назначении и производстве экспертизы проверяемое лицо имеет право: заявить отвод эксперту; просить о назначении эксперта из числа указанных им лиц; представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта; присутствовать с разрешения должностного лица налогового органа при производстве экспертизы и давать объяснения эксперту; знакомиться с заключением эксперта.

Эксперт дает заключение в письменной форме от своего имени. В заключении эксперта излагаются проведенные им исследования, сделанные в результате их выводы и обоснованные ответы на поставленные вопросы. Если эксперт при производстве экспертизы установит имеющие значение для дела обстоятельства, по поводу которых ему не были поставлены вопросы, он вправе включить выводы об этих обстоятельствах в свое заключение.

Заключение эксперта или его сообщение о невозможности дать заключение предъявляются проверяемому лицу, которое имеет право дать свои объяснения и заявить возражения, а также просить о постановке дополнительных вопросов эксперту и о назначении дополнительной или повторной экспертизы.

Дополнительная экспертиза назначается в случае недостаточной ясности или полноты заключения и поручается тому же или другому эксперту, а повторная назначается в случае необоснованности заключения эксперта или сомнений в его правильности и поручается другому эксперту.

В необходимых случаях для проведения конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в т.ч. при проведении проверок, на договорной основе может быть привлечен специалист, обладающий специальными знаниями и навыками, не заинтересованный в исходе дела (ст. 96 Налогового кодекса). Привлечение лица в качестве специалиста осуществляется на договорной основе. Участие специалиста не исключает возможности его опроса по этим же обстоятельствам как свидетеля. Обычно специалист привлекается для осмотра помещений и территорий, выемки документов, проведения инвентаризации и др.

Участие переводчика, понятых, свидетелей

Для участия в действиях по осуществлению налогового контроля на договорной основе может быть также привлечен переводчик (ст. 97 Кодекса). Переводчиком является не заинтересованное в исходе дела лицо, владеющее языком, знание которого необходимо для перевода. К переводчику приравнивается лицо, понимающее знаки немого или глухого физического лица.

Переводчик обязан явиться по вызову назначившего его должностного лица налогового органа и точно выполнить порученный ему перевод. Переводчик предупреждается об ответственности за отказ или уклонение от выполнения своих обязанностей либо заведомо ложный перевод, о чем делается отметка в протоколе, которая удостоверяется подписью переводчика.

При проведении действий по осуществлению налогового контроля могут приглашаться понятые (ст. 98 Кодекса) в количестве не менее двух человек. Не допускается участие в качестве понятых должностных лиц налоговых органов. Понятые обязаны удостоверить в протоколе факт, содержание и результаты действий, производившихся в их присутствии. Они вправе делать по поводу произведенных действий замечания, которые подлежат внесению в протокол. В случае необходимости понятые могут быть опрошены по указанным обстоятельствам.

В качестве свидетеля (ст. 90 Кодекса) для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля. Показания свидетеля заносятся в протокол допроса.

Не могут допрашиваться в качестве свидетеля:

1) лица, которые в силу малолетнего возраста, своих физических или психических недостатков не способны правильно воспринимать обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля;

2) лица, которые получили информацию, необходимую для проведения налогового контроля в связи с исполнением ими своих профессиональных обязанностей и относящуюся к профессиональной тайне этих лиц, в частности адвокат, аудитор.

Показания свидетеля могут быть получены по месту его пребывания, если он вследствие болезни, старости, инвалидности не в состоянии явиться в налоговый орган, а по усмотрению должностного лица налогового органа - и в других случаях.

Перед получением показаний должностное лицо налогового органа предупреждает свидетеля об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний, о чем делается отметка в протоколе, которая удостоверяется подписью свидетеля.

В качестве свидетелей можно привлекать сотрудников проверяемой организации, контрагентов и других лиц, которым могут быть известны обстоятельства реализации продукции, получения товарно-материальных ценностей, при наличии оснований полагать, что данные операции совершены с нарушением законодательства.

Вызов свидетеля в налоговый орган производится на основании повестки за подписью руководителя налогового органа, вручаемой под расписку, либо заказным письмом с уведомлением о получении.

На основании Постановления Правительства РФ от 16.03.1999 N 298 "О порядке выплаты и размерах сумм, подлежащих выплате свидетелям, переводчикам, специалистам, экспертам и понятым, привлекаемым для участия в производстве действий по осуществлению налогового контроля" Министерство труда и социального развития РФ Постановлением от 18.02.2000 N 19 "Об утверждении норм оплаты денежного вознаграждения переводчиков, специалистов и экспертов, привлекаемых для участия в производстве действий по осуществлению налогового контроля" утвердило нормы оплаты денежного вознаграждения переводчиков, специалистов и экспертов, привлекаемых для участия по осуществлению налогового контроля.

Приложение

к Постановлению Министерства труда

и социального развития

Российской Федерации

от 18 февраля 2000 г. N 19

Нормы оплаты денежного вознаграждения переводчиков,

специалистов и экспертов, привлекаемых для участия

в производстве действий по осуществлению

налогового контроля <*>

--------------------------------

<*> Не приводится.

Требования к протоколу

При проведении действий по осуществлению налогового контроля составляются на русском языке протоколы (ст. 99 Кодекса). В протоколе указываются: его наименование; место и дата производства конкретного действия; время начала и окончания действия; должность, фамилия, имя, отчество лица, составившего протокол; фамилия, имя, отчество каждого лица, участвовавшего в действии или присутствовавшего при его проведении, а в необходимых случаях - его адрес, гражданство, сведения о том, владеет ли он русским языком; содержание действия, последовательность его проведения; выявленные при производстве действия существенные для дела факты и обстоятельства.

Протокол прочитывается всеми лицами, участвовавшими в производстве действия или присутствовавшими при его проведении.

Указанные лица вправе делать замечания, подлежащие внесению в протокол или приобщению к делу. Протокол подписывается составившим его должностным лицом налогового органа, а также всеми лицами, участвовавшими в производстве действия или присутствовавшими при его проведении. К протоколу прилагаются фотографические снимки и негативы, киноленты, видеозаписи и другие материалы, выполненные при производстве действия.

Оформление результатов проверки

По окончании проверки проверяющий составляет справку о проведенной проверке, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения. Затем не позднее двух месяцев после составления справки составляется акт проверки, подписываемый проверяющими и руководителем проверяемой организации, либо индивидуальным предпринимателем, либо их представителями. Об отказе представителей организации подписать акт делается соответствующая запись в акте. В случае, когда указанные лица уклоняются от получения акта налоговой проверки, это отражается в акте (ст. 100 Кодекса).

В акте указываются документально подтвержденные факты налоговых правонарушений или отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Налогового кодекса, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений.

Акт состоит из вводной, описательной и итоговой частей.

Вводная часть представляет собой общие сведения о проверке и плательщике, его филиале или представительстве и содержит:

- номер акта (присваивается акту при его регистрации в налоговом органе); полное и сокращенное наименование проверяемой организации согласно учредительным документам или фамилия, имя и отчество индивидуального предпринимателя; ИНН; наименование места проведения проверки (населенного пункта, на территории которого проводилась проверка);

- дату акта - это дата подписания акта лицами, проводившими проверку; фамилии, имена, отчества лиц, проводивших проверку, их должности с указанием наименования налогового органа, который они представляют, а также их классные чины (при наличии); дату и номер решения руководителя налогового органа на проведение проверки;

- указание на вопросы проверки: "проверка по вопросам соблюдения законодательства о налогах" (в случае, если проверка охватывает вопросы правильности исчисления, удержания, уплаты и (или) перечисления всех видов налогов) или "проверка по вопросам отдельного вида налога";

- период, за который проведена проверка; даты начала и окончания проверки. Датой начала проверки является дата предъявления руководителю проверяемой организации решения руководителя налогового органа о проведении проверки. В случае если по решению руководителя налогового органа проверка была приостановлена, то приводится дата и номер названного решения, а также период, на который данная проверка была приостановлена. Датой окончания проверки является дата составления справки о проведенной проверке;

- фамилии, имена и отчества должностных лиц проверяемой организации - руководителя, главного бухгалтера либо лиц, исполняющих их обязанности в проверяемом периоде. В случае если в течение проверяемого периода происходили изменения в составе вышеназванных лиц, то перечень этих лиц приводится с одновременным указанием периода, в течение которого эти лица занимали соответствующие должности согласно приказам, распоряжениям, протоколам собраний учредителей или другим документам о назначении и увольнении с занимаемой должности;

- адрес местонахождения организации или постоянного места жительства индивидуального предпринимателя, а также места осуществления ее (его) хозяйственной деятельности в случае осуществления организацией (ее филиалом или представительством) или индивидуальным предпринимателем своей деятельности не по месту государственной регистрации организации или постоянному месту жительства индивидуального предпринимателя;

- сведения о наличии лицензируемых видов деятельности (номер и дата выдачи лицензии, наименование органа, выдавшего лицензию, сроки начала и окончания действия лицензии);

- сведения о фактически осуществляемых организацией видах финансово-хозяйственной деятельности;

- сведения о методе проведения проверки по степени охвата ею первичных документов (сплошной, выборочный) с указанием на то, какие разделы документации были проверены сплошным, а какие - выборочным методом;

- сведения о встречных проверках, о производстве выемки документов, экспертизы, инвентаризации имущества, осмотра помещений и иных действиях, произведенных при осуществлении проверки.

Описательная часть акта содержит систематизированное изложение документально подтвержденных фактов налоговых правонарушений или указание на отсутствие таковых, а также связанных с этими фактами обстоятельств, имеющих значение для принятия правильного решения.

В случае выявления в ходе проверки фактов нарушений действующего законодательства, не относящихся к налоговым правонарушениям (нарушения порядка ведения кассовых операций и условий работы с денежной наличностью, нарушения валютного законодательства и др.), указанные факты также подлежат отражению в описательной части акта.

Содержание описательной части должно соответствовать следующим требованиям:

1) объективность и обоснованность. Отражаемые в акте факты должны являться результатом тщательно проведенной проверки, исключать фактические неточности, обеспечивать полноту вывода о несоответствии налоговому законодательству совершенных плательщиком деяний (действий или бездействия).

По каждому отраженному в акте факту налогового правонарушения должны быть четко изложены:

- вид правонарушения, способ и иные обстоятельства его совершения, налоговый период, к которому данное правонарушение относится;

- оценка количественного и суммового расхождения между заявленными в декларациях данными и фактическими данными, установленными в ходе проверки. Соответствующие расчеты должны быть включены в акт проверки или приведены в составе приложений к нему;

- ссылки на первичные бухгалтерские документы (с указанием в случае необходимости проводок по счетам и порядка отражения операций в регистрах бухгалтерского учета) и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения;

- квалификация совершенного правонарушения со ссылками на нормативные правовые акты о налогах;

- ссылки на заключения экспертов (в случае проведения экспертизы), протоколы опроса свидетелей, а также иные протоколы, составленные при производстве необходимых действий по осуществлению налогового контроля.

Акт не должен содержать субъективных предположений проверяющих, не основанных на достаточных доказательствах;

2) полнота и комплексность отражения в акте всех существенных обстоятельств, имеющих отношение к фактам правонарушений.

Каждый установленный в ходе проверки факт налогового правонарушения должен быть проверен полно и всесторонне. В акте должно обеспечиваться отражение всех существенных обстоятельств, относящихся к выявленным правонарушениям, в т.ч.: сведений о непредставленных декларациях; о правильности и полноте отражения финансово-хозяйственных операций в бухгалтерском учете; об источниках оплаты произведенных затрат; об обстоятельствах, исключающих применение мер ответственности за совершение плательщиком правонарушения, и т.д.

В случае если до момента, когда плательщик узнал о назначении выездной проверки, он внес дополнения и изменения в декларацию, а также уплатил недостающую сумму налога и пеней, то это учитывается налоговым органом при подготовке акта;

3) четкость, лаконичность и доступность изложения. Содержащиеся в акте формулировки должны исключать возможность двоякого толкования; изложение должно быть кратким, четким, ясным, последовательным и по возможности доступным для лиц, не имеющих специальных познаний в бухгалтерском учете;

4) системность изложения. Выявленные нарушения группируются в акте по разделам, пунктам и подпунктам в соответствии с характером нарушений и видами налогов в разрезе соответствующих налоговых периодов. Факты однородных массовых нарушений группируются в ведомости, таблицы и другие материалы, прилагаемые к акту (приложения). В данном случае в тексте акта приводится изложение существа этих нарушений со ссылкой на конкретные нормативные акты, а также общее суммовое выражение последствий указанных нарушений и делается ссылка на соответствующие приложения к акту. При этом данные приложения должны содержать полный перечень однородных налоговых правонарушений с указанием: периода, к которому они относятся; наименования, даты и номера документа, по которому совершена соответствующая операция; сущности операции; суммового выражения последствий нарушения. Каждое из приложений должно быть подписано проверяющими, а также руководителем проверяемой организации.

Итоговая часть акта проверки (заключение) содержит:

- сведения об общих суммах неуплаченных налогов в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления или других неправомерных действий (бездействия) или исчисленных в завышенных размерах налогов с разбивкой по их видам, а также обобщенные сведения о других установленных проверкой фактах налоговых и иных правонарушений;

- предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений: перечень конкретных мер, направленных на пресечение выявленных нарушений и полное возмещение ущерба, понесенного государством (взыскание недоимки, пеней, с приложением расчета, приведение учета доходов (расходов) и объектов налогообложения в соответствие с установленным порядком и т.д.);

- выводы проверяющих о наличии в деяниях плательщика признаков налогового правонарушения. Данные выводы должны содержать указание на вид правонарушений со ссылкой на статьи Налогового кодекса, предусматривающие ответственность.

Обязательные приложения к акту:

- решение руководителя налогового органа о проведении проверки (к акту, вручаемому плательщику, прилагается копия); копия требования плательщику о представлении необходимых для проверки документов;

- уточненные расчеты по видам налогов (за исключением случаев, когда указанные расчеты приведены в тексте акта), подписанные проверяющим и руководителем организации;

- акты инвентаризации; материалы встречных проверок; заключение эксперта; протоколы допроса свидетелей, осмотра (обследования) производственных, складских, торговых и иных помещений;

- справка о проведенной проверке.

К акту также могут прилагаться:

- копии (в случаях производства выемки - подлинники) документов, подтверждающих наличие фактов нарушения законодательства о налогах;

- справка о наличии расчетных, текущих и иных счетов в банках;

- справка о размере уставного капитала на момент образования (перерегистрации) организации и на дату начала проверки, а также о полноте его формирования; составе учредителей с указанием доли участия России и ее субъектов, общественных и религиозных организаций, благотворительных и иных фондов, иностранных юридических и физических лиц и т.д., подписанная проверяющим и руководителем проверяемой организации;

- справка о местонахождении обособленных подразделений (их адреса, ИНН, КПП), дислокации производственных и складских помещений, торговых точек, расположенных за пределами основной территории организации, наличии в собственности плательщика земельных участков.

Акт проверки составляется в двух экземплярах, один из которых остается на хранении в налоговом органе, другой вручается руководителю проверяемой организации. При выявлении обстоятельств, позволяющих предполагать совершение нарушения налогового законодательства, содержащего признаки преступления, акт составляется в трех экземплярах. Третий экземпляр акта приобщается к материалам, направляемым в правоохранительные органы для решения вопроса о возбуждении уголовного дела.

Содержащиеся в акте сведения, относящиеся к налоговой тайне, не подлежат разглашению налоговыми органами и их сотрудниками, а также передаче в другие органы. До вручения плательщику акт подлежит регистрации в налоговом органе в специальном журнале, страницы которого должны быть пронумерованы, прошнурованы и скреплены печатью.

Поиск по сайту: