Разработка политики в области управления затратами предприятия

1. A. знания о предметной области, которые после их выполнения не изменяются
2. B) подготовка, системно построенная с помощью методов-упражнений, представляющая по сути педагогический организованный процесс управления развитием спортсмена
3. C. Стратегии деятельности предприятия
4. C. Теории управления человеческими ресурсами
5. D) Семипалатинской области
6. D. процессы самоорганизации, информационные процессы и процессы управления в живых системах
7. E. Штатное расписание предприятия
8. g) процесс управления информацией.
9. I Субъекты управления персоналом государственной и муниципальной службы
10. I. Методы выбора инновационной политики
11. I. ОСНОВЫ УПРАВЛЕНИЯ МНОГОКВАРТИРНЫМ ДОМОМ
12. I.3.2.Становление советской системы управления

• организационно-техническими условиями, влияющими на их величину (технологическими, техническими характеристиками машин и оборудования, рациональной организацией производства и обслуживания рабочих мест и т.д.)
• экономическими условиями, т.е. нормы затрат ого или иного ресурса должны позволять выбирать наиболее эффективный вариант деятельности;
• социальными условиями, что в первую очередь относится к нормам затрат живого труда, но в определенной мере и к нормам использования машин и оборудования. Социальное обоснование норм предусматривает обеспечение содержательности труда, повышение интереса к работе.

а) на основе системы норм запаса и использования ресурсов определяется оптимальная потребность в них в целях выполнения плана производства и реализации продукции;
б) система норм расхода ресурсов служит основой не только текущего, но и перспективного планирования предприятия;
в) на основе использования норм рассчитываются основные технико-экономические показатели предприятия (прежде всего стоимость продукции, в том числе материальные затраты, фонд заработной платы, амортизационные отчисления, производственная программа, численность работников, производительность труда);
г) нормы являются также и средством внутрипроизводственного планирования, с их помощью разрабатываются сметы по центрам затрат;
д) нормы расхода являются средством учета затрат различных видов ресурсов, т.е. выполняют учетную функцию (производят учет фактических затрат на производство и реализацию продукции);
е) с вышеназванной функцией тесно связана контрольная функция норм, т.к. они используются в качестве эталона при сравнении их с фактическим расходом ресурсов;
ж) стимулирующая функция проявляется при использовании норм в целях оценки деятельности коллективов и отдельных работников. На основе нормирования осуществляется поощрение деятельности бригад, участков путем сопоставления фактических затрат на производство с нормативными;
з) нормы расхода - это основа рациональной организации производства и труда. Используя нормы и нормативы затрат ресурсов, можно качественно оценить варианты организации и выбрать оптимальный;
и) применительно к нормам затрат труда это еще и обеспечение нормальной интенсивности труда в соответствии с принятыми критериями, а также соблюдение интересов работника в части содержательности работ, поручаемых ему в соответствии с нормой, а также обеспечение перспектив профессионально - квалификационного роста работника;
к) воспитательная функция норм заключается в повышении профессиональной дисциплинированности работников.

Систему нормирования любого предприятия составляют следующие виды норм:

нормы затрат живого труда;
нормы запасов и использования материальных ресурсов;
денежная оценка материально-производственных запасов (МПЗ);
нормы затрат прошлого труда, овеществленного в основных фондах и нематериальных активах.

Для сопоставления разнородных видов труда единым измерителем является рабочее время. Нормы труда устанавливаются в соответствии с достигнутым уровнем техники, технологии, организации производства и труда и пересматриваются на основе систематической проверки и аттестации норм.

Все факторы, обуславливающие пересмотр норм труда можно разделить на три группы:

• Технико-технологические: применение нового оборудования и инструмента; изменение технологии выполнения работ; механизация ручного труда; применение прогрессивных материалов и т.п. Результатом внедрения факторов этой группы, как правило, является снижение трудоемкости и повышение производительности труда сразу же после внедрения, что обуславливает единовременный пересмотр норм, определяемых прямым расчетом.
• Организационно-технологические: повышение уровня специализации и координации; централизация и специализация вспомогательных и обслуживающих производств; повышение уровня ритмичности производства, улучшение использования производственных мощностей, уровня использования оборудования и другие. Факторы второй группы оказывают обычно косвенное влияние на снижение затрат рабочего времени и, как следствие, на рост производительности труда. Причем результат достигается не сразу, а в течение определенного времени.
• Социально-экономические. Они включают мероприятия по улучшению условий труда, охраны труда, дисциплины, снижение заболеваемости, текучести персонала и т.п. Результат от внедрения этой группы норм имеет общий характер, выявляется через достаточно длительный период времени и не поддается обычно прямому расчету, так как взаимодействует с предыдущими факторами.

Достижение высокого уровня выработки продукции (работ, услуг) отдельными работниками за счет применения по их инициативе новых приемов труда, совершенствования рабочих мест не является основанием для пересмотра ранее установленных норм труда.

Для однородных работ могут разрабатываться и устанавливаться типовые (межотраслевые, профессиональные и иные) нормы труда. Локальные нормы труда принимаются работодателем с учетом мнения представительного органа работников. О введении новых норм работники должны быть извещены не позднее, чем за 2 месяца.

Основой всех видов норм труда является норма времени, при посредстве которой для цели организации и планирования труда и управления затратами рассчитываются другие нормы:

норма выработки;
норма обслуживания оборудования;
норма численности;
норма управляемости;
нормированное задание.

Связь между нормированием труда и его оплатой может быть установлена оплатой за один нормо-час работы определенной сложности в соответствии с видом деятельности и категорией работника. То есть нормо-час выступает единым измерителем объема работы, а цена формируется мерой оплаты труда. На основе норм труда рассчитывается заработная плата рабочих - важнейший экономический элемент затрат, а также калькуляционная статья расхода. Более подробно содержание указанных видов норм и способы их расчета изложены в работе [3].

В процессе текущей производственно-хозяйственной деятельности предприятия испытывают краткосрочную потребность в закупке сырья, материалов, топлива, электроэнергии, товаров, других материальных ресурсов. Иными словами, предприятию необходимы запасы товарно-материальных ценностей, которые в процессе производства продукции потребляются полностью и возмещаются сразу по окончании цикла производства и реализации путем включения данных затрат в себестоимость продукции.

Все запасы товарно-материальных ценностей подразделяются на:

запасы сырья и материалов (производственные запасы);
запасы в незавершенном производстве;
запасы готовой продукции;
запасы товаров;
расходы будущих периодов.

В основе определения запаса и расхода товарно-материальных ценностей лежит нормирование материальных ресурсов.

Норма - максимально допустимый расход материалов, необходимый для изготовления и обработки единицы продукции в условиях планового периода. Она включает в себя три составляющие: полезный(чистый) расход материала, технологические отходы, безвозвратные потери в условиях производства изделия в данном периоде.

Структура нормы (соотношение отдельных ее составляющих) должна совершенствоваться в сторону увеличения удельного веса полезного расхода материала и сокращения технологических отходов и безвозвратных потерь.

Нормы расхода материальных ресурсов классифицируются по следующим признакам:

• по объектам нормированиия устанавливаются нормы на изделие или на типовые представители (в машиностроении - на наборный комплект деталей, узлов). Могут применяться укрупненные нормы по изделиям или по их типовым представителям;
• по степени обобщенности нормы подразделяются на первичные технические и средневзвешенные. Первичные технические нормы устанавливают максимально допустимый расход материала в условиях конкретной отработанной технологии. Средневзвешенные нормы в отличие от первичных отражают средневзвешенный плановый уровень расхода материалов, учитывающий последовательное снижение первичных норм в целом на изделие;
• по применяемости нормы подразделяются на индивидуальные и групповые. Индивидуальными являются нормы расхода, устанавливаемые на определенные изделия, изготавливаемые на предприятиях, в цехах. Групповые - это нормы, рассчитанные на однородные изделия, изготавливаемые на нескольких предприятиях или цехах;
  по времени действия нормы делятся на текущие (квартальные, годовые) и перспективные. Перспективные - это нормы, достижение которых намечено к концу перспективного периода.

В практике нормирования и планирования материальных ресурсов используют те же методы, что и при нормировании трудовых ресурсов:

аналитически-расчетный метод;
опытно-лабораторный;
отчетно-статистический метод.

При установлении норм расхода на отдельные виды материальных ресурсов следует учитывать специфику их использования. Так, при нормировании топливно-энергетических ресурсов, используемых для технологических целей в значительных количествах (в металлургических производствах, производстве алюминия и др.), необходимо учитывать:

· возможность замены дефицитного вида топлива (нефти, газа) менее дефицитным или более дешевым (местные сорта углей, торф, сланцы и т.д.);

· максимально возможное использование вторичных топливно-энергетических ресурсов.

Установленные нормы расхода материальных ресурсов при относительно неизменных хозяйственных условиях действуют довольно долго. Но с изменением техники и технологии, совершенствованием организации производства и труда происходит изменение и норм расхода материалов. Они приобретают динамичный характер. Пересмотр норм расхода материальных ресурсов необходимо приурочивать к началу планового периода, так как их величина оказывает существенное влияние на основные технико-экономические показатели деятельности предприятия.

На основе норм определяется потребность предприятия в материалах, а также формируется тактика организации материально-технического снабжения. Затраты на материалы в значительной степени формируют себестоимость продукции, а, следовательно, и прибыль предприятия. На основе норм расхода материальных ресурсов определяется потребность в оборотных средствах в целом по предприятию и их величина для формирования товарно-материальных ценностей.

Нормы расходов материальных ресурсов определяют величину натурального расхода того или иного материала на единицу продукции. Для отражения величины материальных затрат, необходимых для производства продукции, этот расход следует учитывать в денежном выражении.

Для разных групп материально-производственных запасов в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (приказ Минфина РФ от 29 июля 1998 г. № 34н), а также Положением по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01 от 9 июня 2001 г. № 44н) определены различные виды денежной оценки.

Производственные запасы оцениваются по фактической себестоимости, определяемой исходя из фактически произведенных затрат на их изготовление или приобретение. В этом случае они учитываются на счете 10 «Материалы».

В фактическую себестоимость включаются:

• суммы, уплачиваемые по договору поставщику;
• суммы, уплачиваемые по договору организациям за информацию, услуги, связанные с приобретением товаров;
• таможенные пошлины и иные платежи;
• вознаграждения посредническим организациям;
• затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов (МПЗ) до места их использования;
• расходы по страхованию этих операций.

В соответствии с ПБУ 15/01 «Учет займов, кредитов и затрат по их обслуживанию» (приказ Минфина РФ от 2 августа 2001 г. № 60н) проценты по кредитам и займам, взятым для покупки МПЗ, если они уплачены до принятия этих активов к бухгалтерскому учету, включаются в фактическую себестоимость МПЗ.

Фактическая себестоимость МПЗ, полученных безвозмездно, определяется исходя из их рыночной стоимости на дату оприходования.

Фактическая себестоимость производственных запасов, приобретенных в обмен на другое имущество (кроме денежных средств), определяется исходя из стоимости обмениваемого имущества, по которой оно было отражено в балансе у этой организации. Например, предприятие обменивает 100 000 шт. кирпича (по цене 1 тысяча руб. за 1000 шт.) на 20 т цемента. Стоимость кирпича составляет 100 х 1 тысячу руб. = 100 000 руб. Следовательно, стоимость 20 т цемента составляет 100 000 руб., а цена (фактическая себестоимость) 1 т цемента – 5 000 руб. Если обмен эквивалентный по учетным ценам, то предприятие использует счет 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей». В данном случае предприятию следует в приказе об учетной политике указать, что считается учетной ценой. Обычно за учетную цену принимают плановую стоимость материалов.

Если цены на материально-производственные запасы в течение года снизились либо МПЗ морально устарели или частично потеряли свои первоначальные свойства, предприятия обязаны на 31 декабря отчетного года проводить их уценку. Так как фактическая себестоимость не подлежит изменению, то для этих целей необходимо создание резерва под снижение стоимости МПЗ, что предусмотрено п. 25 ПБУ 5/01, в конце отчетного периода.

МПЗ, под которые создают резерв, выявляются в результате инвентаризации. Резерв создается по каждому наименованию МПЗ и определяется как разница между текущей рыночной стоимостью и балансовой стоимостью материалов или фактической себестоимостью готовой продукции. Резервы отражаются в составе операционных расходов.

Стоимость производственных запасов, списываемых в производство, разрешается определять одним из следующих методов:

по себестоимости единицы запасов;
по средней себестоимости;
по себестоимости первых по времени приобретений (ФИФО).

По себестоимости единицы запасов оцениваются запасы, используемые в особом порядке (драгоценные металлы, камни и т.п.), или запасы, которые не могут в обычном порядке заменять друг друга.

По средней себестоимости запасы оцениваются как частное от деления общей себестоимости вида (группы) запасов на их количество.

Метод ФИФО основан на том, что запасы, первыми поступившие в производство, оцениваются по себестоимости запасов, числящихся на начало месяца. Оценка запасов, находящихся па складе на конец месяца, производится по фактической себестоимости последних по времени приобретения, а в себестоимости реализации продукции учитывается себестоимость запасов, ранних по времени приобретения.

Применяемый метод оценки должен быть единым для группы запасов и действовать в течение всего финансового года.

Товары оцениваются по стоимости их приобретения или по продажным ценам. В первом случае используется счет 41 «Товары». Если товары оцениваются по продажным ценам, тогда на счете 41 «Товары» отражается продажная цена. А разница между продажной ценой и покупной фиксируется на счете 42 «Торговая наценка». Кроме того, предприятие должно решить, как оно будет учитывать расходы по заготовке и доставке товаров. Их можно отражать также на счете 41 «Товары».

Стоимость проданных товаров списывается на затраты одним из методов, предусмотренных для МПЗ.

Готовая продукция отражается по фактической или нормативной (плановой) себестоимости, включающей затраты, связанные с использованием в процессе производства сырья, материалов, топлива, трудовых ресурсов и др. В любом случае предприятие свое решение должно зафиксировать в приказе об учетной политике. Если принято решение учитывать свою продукцию по плановой себестоимости, то она отражается на счете 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», а если по фактической себестоимости, то - на счете 43 «Готовая продукция».

Отгруженные товары, сданные работы и оказанные услуги отражаются по фактической или нормативной (плановой) себестоимости, включающей наряду с производственной себестоимостью затраты, связанные с реализацией (сбытом) продукции, работ, услуг, возмещаемых договорной (контрактной) ценой.

Запасы в незавершенном производстве. В массовом и серийном производстве они отражаются:

по фактической или нормативной (плановой) себестоимости;
по прямым статьям затрат;
по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов.

В единичном производстве незавершенное производство оценивается по фактически произведенным затратам.

Расходы будущих периодо в подлежат списанию в порядке, установленном организацией: равномерно, пропорционально объему продукции в течение периода, к которому они относятся.

Зная стоимость материальных ресурсов и нормы расхода па единицу продукции, можно определить количество израсходованных материальных ресурсов на единицу и на весь объем производимой продукции, включаемых в себестоимость продукции.

Специфика оборота основных фондов заключается в том, что их стоимость, утрачиваемая в процессе производства, обращается как часть себестоимости товара, тогда как в натуральной форме они продолжают функционировать. Стоимость объектов основных фондов не исчезает, а по частям входит в себестоимость товара.

Этот процесс перенесения стоимости называется амортизацией, а относительная величина амортизационных отчислений, включаемых в себестоимость продукции, - нормой амортизации. Она определяется по формуле:

К= (1/n) х 100%,

где К - месячная норма амортизации в процентах; п - срок полезного использования основных средств в месяцах.

Срок полезного использования объекта основных средств – это срок, в течение которого использование объекта призвано приносить доход или служить для выполнения целей предприятия.

Если срок полезного использования отсутствует в технических условиях на продукцию или не установлен централизованно, то предприятие устанавливает этот срок самостоятельно, исходя из:

• ожидаемого срока использования объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью применения;
• ожидаемого физического износа объекта;
• нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта.

Предположим, предприятие приобрело станок и установило срок его полезного использования - 8 лет (96 месяцев). В этом случае месячная норма амортизации составит 1,04% = (1/96) х 100%. Так определяется месячная норма амортизации при линейном методе ее начисления.

При методе уменьшаемого остатка норма амортизации определяется по формуле:

К = (3 / n) х 100%.

Коэффициент ускорения не может превышать значения 3, начиная с 2006 г.

При использовании метода суммы чисел лет полезного использования объекта норма амортизации исчисляется как отношение числа лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, к сумме чисел лет полезного использования. Предположим, срок полезного использования объекта установлен равным 5 годам. В этом случае сумма чисел лет полезного использования составит 15 = 5+4+3+2+1. В первый год эксплуатации объекта годовая норма амортизации будет равна 5/15, на второй год соответственно 4/15, на третий год 3/15, на четвертый 2/15 и в пятом году эксплуатации объекта - 1/15 его стоимости.

Если амортизируемый объект используется в агрессивной среде или повышенной сложности, то к основной норме амортизации предприятие может применяться повышенный коэффициент в размере, равном 1,5.

Зная норму амортизации и стоимость объекта, предприятие может определить величину амортизационных отчислений, включаемую в себестоимость продукции, с учетом используемого способа начисления амортизации, закрепленного в учетной политике.

Нематериальные активы, как и основные фонды, относятся к амортизируемым. Чтобы рассчитать величину амортизации, необходимо, прежде всего, определить стоимость амортизируемого объекта. В положении ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов», утвержденном приказом Минфина России от 23 января 2008 г. № 11н, уточнено определение фактической первоначальной оценки нематериального актива, дополнен перечень расходов при создании или приобретении актива. При этом расходы по полученным займам и кредитам не включаются в фактическую (первоначальную) стоимость, за исключением инвестиционных.

В данном положении также введено понятие текущей рыночной стоимости. Это сумма денежных средств, которая могла бы быть получена в результате продажи актива на дату определения текущей рыночной стоимости. Эта оценка может быть определена и экспертным путем.

Допускается изменение стоимости актива, чего нельзя было делать ранее. Изменение возможно в случаях переоценки и обесценения актива. Переоценивать активы может только коммерческая организация, причем по всей группе однородных активов, по текущей расчетной стоимости, путем пересчета остаточной стоимости активов.

Результаты переоценки отражаются на начало отчетного года и не включаются в предыдущий баланс. В последующем эти активы должны переоцениваться регулярно, чтобы их стоимость существенно не отличалась от рыночной.

Решение о проведении переоценки закрепляется в учетной политике фирмы. Порядок отражения результатов переоценки аналогичен порядку, принятому по основным средствам: сумма дооценки увеличивает добавленный капитал, а сумма уценки относится на нераспределенную прибыль.

Для начисления амортизации нематериальные активы поделены на две группы:

активы, по которым можно определить срок полезного использования;
активы, по которым нельзя определить сроки полезного использования.

Амортизация начисляется только на активы, по которым можно определить срок полезного использования.

Что касается активов с неопределяемым сроком полезного использования, то организация на начало каждого года рассматривает наличие факторов, свидетельствующих о невозможности определения срока полезного использования. Если их не существует, организация определяет на эти активы срок полезного использования и способ начисления амортизации.

В отношении их применяются три способа начисления амортизации:

линейный;
уменьшаемого остатка;
пропорционально объему выполняемых работ (услуг).

Если расчет ожидаемых экономических выгод от использования объекта не является надежным, то амортизация определяется линейным способом.

Если сроки и способ начисления амортизации изменились и не соответствуют предполагаемому периоду использования или расчету экономических выгод, то они должны быть пересмотрены. Если раньше определялась годовая норма амортизации, то сейчас производится расчет ежемесячно.

Что касается деловой репутации, то амортизация по положительной деловой репутации определяется линейным способом. Отрицательная деловая репутация выражается в полученной скидке с цены приобретения предприятия (или его части) и в полной сумме относится па финансовые результаты в качестве прочих доходов.

Рассмотренная система норм расходования важнейших видов ресурсов служит основой для определения потребности в этих видах ресурсов на запланированный объем производства продукции, а следовательно, и затрат на производство, т.е. себестоимости продукции.

Запланированный объем выпуска и реализации продукции можно обеспечить:

за счет численности работающих на предприятии;
за счет роста производительности их труда.

Чем выше производительность труда, тем при прочих равных условиях с меньшей численностью, а следовательно, и меньшими затратами труда можно достичь тех же результатов.

Исходными данными для расчета требуемой численности рабочих на нормируемых работах являются:

производственная программа на плановый период;
нормы времени;
нормы выработки;
нормы обслуживания;
трудоемкость программы;
организационно-технические мероприятия по снижению трудоемкости;
данные о коэффициентах выполнения норм труда;
фонд времени одного рабочего.

С учетом этих данных количество рабочих, необходимых для выполнения производственной программы, рассчитывается с использованием одного из следующих методов:

по трудоемкости;
по нормам выработки;
по нормам обслуживания;
по рабочим местам;
по нормативам численности.

Расчет численности рабочих- повременщиков имеет свою специфику, поскольку в их труде главный фактор - время, а достоверные данные об объеме работ имеются не всегда. На некоторых предприятиях (например, с аппаратурными процессами), а также по работам, на которые есть нормы, численность рабочих-повременщиков рассчитывается по нормам обслуживания.

Метод расчета по нормативам численности применяется в том случае, если производственный объект или оборудование обслуживаются группой рабочих.

Если имеется возможность определить трудоемкость выполняемых управленческих работ, то численность административно-управленческого персонала определяют, используя метод Розенкранца:

Чауп = [(∑ Кi х ti) / ФРВ сотр] х Кн вр, i=1

где Кi - среднее число определенных действий в рамках i –го вида работ;
ti - время, необходимое для выполнения одного действия;
ФРВ сотр - рабочее время одного работника;
п - число видов организационно-управленческих работ, определяющих загрузку сотрудников;
Кн вр - коэффициент необходимого дополнительного времени, который определяется по формуле:

Кн вр = Квд х Кво х Ксп,

где Квд - коэффициент затрат времени на дополнительные работы;
Кво - коэффициент затрат времени на отдых;
Ксп - перерасчет явочной численности в списочную.

Чтобы определить общую потребность в рабочем персонале предприятия, используют пофакторное планирование производительности труда.

Для этих целей применяется единая классификация факторов:

структурные сдвиги в производстве;
повышение технического уровня производства;
отраслевые факторы;
изменение объема производства;
ввод в действие и освоение новых мощностей.

Сущность расчетов в данном случае заключается в отыскании путей снижения численности работающих в результате выявления резервов роста производительности за счет того или иного фактора.

Величина прироста производительности труда по факторам определяется последовательно.

1. Сначала рассчитывается исходная численность (Чисх) производственного персонала на плановый период при условии сохранения базисной выработки одного работающего:

Чисх = Чб х [1 + (Коб /100)],

где Чб - фактическая численность производственного персонала базисного периода;
Коб - темп роста объема производства в плановом периоде.

Предположим, что выпуск продукции увеличивается в плановом году на 12%. При базовой численности персонала в 3500 человек и сохранении базовой выработки предприятию потребуется Чисх = 3500 х [1+ (12 / 100)] = 3920 человек.

2. На основе намеченных мероприятий по повышению производительности труда по каждому фактору определяется экономия численности производственного персонала. Для расчета соответствующей экономии целесообразно использовать подход, изложенный в [36].

3. Полученная экономия численности производственного персонала по каждому фактору суммируется.

4. Определяется прирост производительности труда за счет сокращения численности производственного персонала:

ΔПТ= Э х 100/ (Чисх – Э),

где ΔПТ - общий прирост производительности труда;
Э - общая экономия численности производственного персонала по всем факторам.

5. На основании роста производительности труда и запланированного роста объема производства определяется потребная численность работников:

Чпл = Чб х (Iq / Iпт),

где Iq, Iпт - индексы роста объема производства и производительности труда.

Зная потребную численность производственного персонала, с учетом принятой системы организации и методов планирования фонда оплаты труда определяют затраты трудовых ресурсов, выраженные в денежной форме, т.е. фонд оплаты труда - важнейшую составляющую себестоимости продукции.

Нормы расхода материальных ресурсов, определяемые на основе детальных технико-экономических расчетов с использованием данных о предполагаемом объеме производства конкретных видов продукции, являются исходными для поэлементного расчета потребности в МПЗ.

После определения потребности в конкретных видах материалов на планируемый период рассчитывают общую величину производственных запасов, с формирования которых и начинается производственный процесс.

Поиск по сайту:

Все материалы представленные на сайте исключительно с целью ознакомления читателями и не преследуют коммерческих целей или нарушение авторских прав. Студалл.Орг (0.012 сек.)