МЕТОДЫ ДИФФЕРЕНЦИАЦИИ ЗАТРАТ

Любые затраты в общем виде могут быть представлены фор­мулой:

Y = a + bX, (5.4)

где Y – совокупные затраты, руб.; а — постоянные затраты, руб.; b - переменные затраты на единицу продукции, руб.; X – показатель, характеризующий уровень деловой активности предприятия (объем производства продукции, работ, услуг и др.) в натуральных единицах измерения.

Для принятия управленческих решений и планирования не­обходимо разделить (дифференцировать) совокупные затраты на переменную и постоянную части. В теории и практике финансо­вого менеджмента существует три основных метода, позволяю­щих решить задачу дифференциации затрат:

1) максимальной и минимальной точки (High-Low Method);

2) графический (Scattergraph Method);

3) наименьших квадратов (Least Squares Method).

Пример 5.4. Компания «Болт» выпускает детали. Анализируя данные по затратам производства, возникла проблема дифферен­циации расходов на электроэнергию (табл. 5.5).

Метод максимальной и минимальной точки ( High-Low Method)

Данный метод является наиболее простым с точки зрения практического применения. Он позволяет идентифицировать линейную зависимость между уровнем деловой активности и за­тратами, анализируя наибольший и наименьший объемы за пе­риод и связанные с ним затраты. Изменение в суммарных затра­тах между этими двумя уровнями делят на изменение в объеме и, таким образом, определяют переменную часть суммарных затрат.

Таблица 5.5

Объем производства и расходы на электроэнергию компании «Болт»

Таблица 5.5 показывает, что наибольший выпуск продукции был достигнут в декабре (13 штук) и ему соответствовали расходы в сумме 3860 руб. В августе, напротив, выпущено минимальное количество продукции (7 штук), на что было израсходовано 3350 руб. Перенесем эти данные в табл. 5.6.

Таблица 5.6

Определим ставку переменных затрат на единицу продукции по формуле:

,(5.5)

где b – ставка переменных затрат на единицу продукции, руб./ ед.; Δ Y – изменение (прирост) совокупных затрат, руб.; Δ Х – изменение (прирост) объема производства продукции, работ, услуг и др., руб.

Тогда ставка переменных затрат (Ь) составит 510: 6 = 85 руб.

Величину переменных затрат в максимальной и минималь­ной точках рассчитывают умножением ставки переменных затрат (Ь) на соответствующий объем производства (Л):

переменные затраты в максимальной точке (декабре) составят 85 х 13 = 1105 руб.;

переменные затраты в минимальной точке (августе) составят 85 х 7 = 595 руб.

Теперь вычислим постоянную часть суммарных затрат в мак­симальной и минимальной точках, вычитая из общей суммы за­трат за период соответствующие переменные затраты:

постоянные затраты за декабрь равны 3860 - 1105 = = 2755 руб.;

постоянные затраты за август равны 3350 - 595 = 2755 руб.

Таким образом, линейную зависимость для данных нашего примера выражают уравнением:

Y = 2755+ 85 Х,

где Y - суммарные расходы на электроэнергию за месяц, руб.; Х - объем производства, шт.

Несмотря на простоту метода, он может содержать некоторую вероятность ошибки. Это связано с тем, что значение двух край­них показателей не всегда имеет репрезентативный характер Поэтому из расчета следует исключать случайные данные.

Графический метод (Scattergraph Method)

Графический метод заключается в перенесении всех данных о суммарных затратах предприятия на график (рис. 5.4). Затем про­водят прямую линию суммарных затрат с помощью линейки которую накладывают на все точки так, чтобы наилучшим образом аппроксимировать все множество точек. Точка пересечения этой линии с осью ординат показывает постоянные издержки (в нашем примере - 2800 руб.). Тогда ставку переменных затрат из уравне­ния (5.4) рассчитывают по следующей формуле:

,(5.6)

где b – ставка переменных затрат; – средние суммарные за­траты за период; FC – постоянные затраты за период; – средний объем производства за период.

Тогда ставка переменных затрат составит:

Линейную зависимость для данных нашего примера выража­ют уравнением:

Y= 2800 + 83,4 Х.

Рис. 5.4. Дифференциация затрат графическим методом

Метод наименьших квадратов (Least Squares Method)

Таблица 5.7

Дифференциация затрат методом наименьших квадратов

Месяц	Объем производства, X		Суммарные издержки, Y
Январь		0,2		132,5	0,04	26,5
Февраль		-1,8		-117,5	3,24	211,5
Март		0,2		82,5	0,04	16,5
Апрель		1,2		132,5	1,44
Май		2,2		182,5	4,84	401,5
Июнь		-0,8		-187,5	0,64
Июль		-1,8		-267,5	3,24	481,5
Август		-2,8		-267,5	7,84
Сентябрь		-1,8		-197,5	3,24	355,5
Октябрь		0,2		82,5	0,04	16,5
Ноябрь		2,2		182,5	4,84	401,5
Декабрь		3,2		242,5	10,24
Всего					39,68
Среднее	9,8		3617,5

Данный метод является наиболее точным. Алгоритм определе­ния коэффициентов а и b из уравнения (5.4) приведен в табл. 5.7.

Ставка переменных издержек (b)составит

Переменные затраты в расчете на среднемесячный объем, про­изводства составляют 9,8 х 94,4 руб. = 925,1 руб. Тогда постоян­ные затраты равны 3617,5 - 925,1 = 2692,4 руб.

Линейную зависимость для данных нашего примера выразим уравнением:

Y = 2692,4 + 94,4 X.

Задачу упрощает применение стандартных программ в среде Excel.

5.3. МЕТОДЫ ПЛАНИРОВАНИЯ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО И РЕАЛИЗАЦИЮ ПРОДУКЦИИ

Различают следующие методы планирования себестоимости:

• метод полного включения затрат в себестоимость продук­ции;

• метод неполного, ограниченного включения затрат в себе­стоимость по какому-либо признаку, например, по признаку зависимости расходов от объемов производства, или метод «директ-костинг» (direct costing)– метод прямых затрат.

Выбранный метод планирования влияет на величину себесто­имости продукции и, следовательно, прибыль предприятия.

Согласно методу полных затрат все издержки предприятия, связанные с производством и реализацией продукции, полнос­тью включают в себестоимость продукции. Таким образом, пря­мые и косвенные затраты пропорционально распределяют между реализованной продукцией и готовой продукцией на складе. В пла­новую калькуляцию (себестоимость единицы продукции, рабо­ты, услуги) по заранее установленным нормам включают как прямые, так и косвенные затраты. Нормативные расходы на кон­кретные виды продукции можно оформить следующим образом (см. табл. 5.8).

Таблица 5.8

Нормативные расходы на единицу продукции

(за хранение единицы товара в единицу времени, на единицу

перерабатываемого сырья, на единицу готовой продукции)

* В соответствии с Правилами отнесения отраслей (подотраслей) экономики к классу профессионального риска, установленными постановлением Правитель­ства РФ.

Распределить планируемые косвенные затраты между различ­ными изделиями достаточно сложно. В финансовом планирова­нии общий объем этих затрат пропорционально распределяют на изделия с помощью коэффициентов распределения косвенных за­трат, рассчитываемых по формуле:

Знаменатель формулы называют базой распределения косвенных затрат. В качестве базы распределения косвенных затрат исполь­зуют объем деятельности согласно бюджету предприятия, который часто называют уровнем активности и измеряют: в часах основной работы, часах загрузки оборудования, затратах на труд основного производственного персонала, количестве выпущенной продукции или любым другим способом, характеризующим производствен­ную деятельность. Поэтому использование разной базы для рас­пределения косвенных затрат может приводить к различной вели­чине прибыли. Один и тот же договор может быть прибыльным или убыточным в зависимости от выбранного метода распределе­ния косвенных затрат. Поскольку экономически обосновать выбор базы распределения достаточно сложно, понятие полной себесто­имости теряет смысл - если доля косвенных затрат значительна, себестоимость имеет широкий диапазон значений.

Согласно методу прямых затрат все издержки подразделяют на переменные (прямые) и постоянные. При этом себестоимость планируют только по переменным затратам, т.е. только перемен­ные издержки распределяют на единицу произведенной продук­ции. Постоянные оке затраты в плановую калькуляцию не включа­ют, а периодически списывают на финансовые результаты, т.е. учитывают при расчете прибыли и убытков за период. По перемен­ным затратам (материалам, оплате труда) оценивают также запасы — остатки готовой продукции на складе и остатки незавер­шенного производства.

В «Отчете о прибылях и убытках», составленном на основе метода полных затрат (по аналогии с формой № 2 финансовой отчетности), рассчитывают показатель валовой прибыли как раз­ность между выручкой и себестоимостью реализации. «Отчет о прибылях и убытках», составленный на основе метода прямых затрат, отличается от традиционного и содержит два финансовых показателя: маржинальную прибыль и прибыль (убыток) до на­логообложения.

Маржинальная прибыль [23] (Marginalprofit, MP) –это превыше­ние выручки от реализации (Sales, S)над переменными затратами (VC), либо сумма постоянных затрат (FC)и прибыли (Earning before interest and taxes, EBlT)[24]: