Необходимость получения доказательств при ревизии и аудиторской проверке

Аудит и ревизия охватывает не только отдельные предприятия, но и их объединения, организации, бюджетные учреждения, банков­скую систему, коммунальные службы и другие хозяйствующие субъекты.^ При помощи аудиторского и ревизионного контроля раз­личные уровни управления получают информацию о фактическом состоянии производственной, коммерческо-сбытовой, финансовой и иной деятельности, выполнении обязательств перед бюджетом и ис­пользовании бюджетных средств по назначению.

В условиях рынка особый интерес у заинтересованных сторон вызывает информация о финансовой деятельности предприятия, его конечном результате — прибыли или убытка. При этом экономичес­кие интересы государственных органов управления, администрации предприятия, его учредителей и служащих не совпадают. Каждая из этих сторон стремится получить выгоду в свою пользу.

Государство заинтересовано в получении предприятиями как можно больше прибыли, а через прибыль больше налогов и различ-ных сборов для покрытия бюджетных ассигнований.

Хозяйственные субъекты стремятся получить большую массу прибыли, сократить налоги и различные сборы в государственный бюджет. В ряде случаев это достигается не за счет наращивания объе­мов производства и улучшения качества выпускаемой продукции, совершенствования технологии и организации производства, а_за счет мошенничества, поиска различных недочетов в законодательс­тве с тем, чтобы вносить в бюджет меньше налогов и сборов. Иногда это достигается путем искажения учетных и отчетных данных.

Банкам и заимодавцам, кредитующим предприятие, также необ­ходима достоверная информация о прибылях и платежеспособности предприятий. Их интересует способность предприятия погаситьлол-ги по краткосрочным и долгосрочным кредитам и займам, ллатежи по процентам за предоставленные кредиты и займы.

Фондовые биржи также желают получить как можно больше кур­совых разниц от покупки и продажи ценных бумаг, а поэтому они за­интересованы в получении объективной информации о состоянии и перспективах развития финансового положения своих клиентов. То

же можно сказать об акционерах. Их интересуют вложенные сред­ства в предприятие и размеры дивидендов, получаемые на вложен­ный капитал, реальная информация о развитии предприятия, его перспективах, прочности финансового состояния.

Таким образом, каждый хозяйствующий субъект, банки и отдель­ные физические лица, находящиеся во взаимоотношениях с пред­приятием, заинтересованы в получении достоверной информации о деятельности предприятия. Особая роль в решении этой задачи отво­дится владельцу предприятия. Ему необходима объективная инфор­мация для принятия эффективных управленческих решений.

Владелец предприятия заинтересован также в том, чтобы госу­дарство и третьи лица, с которыми находится предприятие во взаимо­отношениях и от которых зависит дальнейшее развитие его про­изводственной и финансовой деятельности, были уверены в объек­тивности информации. Что касается пользователей информации, то они чаше всего не имеют специальных навыков для проверки досто­верности информации или не имеют времени и материалов для такой проверки. Поэтому инициатива по изысканию таких возможностей в основном исходит от самого владельца предприятия.

, В этих условиях для удовлетворения интересов владельца пред­приятия и других пользователей информации о финансовой деятель­ности предприятия возникает необходимость прибегать к получе­нию доказательств о достоверности показателей учета, баланса и фи­нансовой отчетности. Такие доказательства могут быть получены при проведении аудиторско-ревизионных процедур независимыми аудиторами или ревизорами. Тем самым удовлетворяются потреб­ности в объективной информации государства, владельца предприя­тия и других заинтересованных сторон^

Во взаимосвязи между собой находятся все стороны деятельности предприятия: производственная (хозяйственная), снабженческая (коммерческая), финансовая и т.п. Поэтому, независимо от поставлен­ных целей, аудит или ревизия не могут ограничиваться изучением од­ной какой-либо стороны деятельности предприятия, например, только финансовой или только производственной. Например, при аудите фи­нансовой деятельности изучаются показатели производственной дея­тельности: себестоимость, незавершенное производство, объем реали­зации (продажи) готовой продукции и др. Без изучения взаимосвязан­ных показателей производственной деятельности невозможно дать объективные доказательства достоверности финансовой деятельности и, наоборот, так как каждая сторона деятельности предприятия форми­руется под влиянием показателей другой стороны.

Полная и всесторонняя оценка деятельности предприятия и его платежеспособности, достоверности показателей бухгалтерского ба­ланса и финансовой отчетности должны базироваться на принципах 60

достаточности и убедительности аудиторско-ревизионных доказа­тельств.

Для получения необходимых доказательств в процессе аудита и ревизии используются приемы (процедуры) документального и фак­тического контроля.

3.2. Способы и приемы документальной проверки достоверности хозяйственных операций

Для того чтобы получить аудиторские доказательства, в зависи­мости от содержания объектов аудита и условий их исследования ис­пользуют общенаучные и специальные приемы документального и фактического контроля.

Основными приемами документального контроля являются следу­ющие виды проверки, формальная; арифметическая; экспертная; логи­ческая; нормативно-правовая; экономическая; встречная проверка до­кументов; контрольное сличение; обратная калькуляция (обратный счет); оценка документов по данным корреспондирующих счетов; ана­литическая проверка отчетности и балансов; сравнение.

Формальная проверка документа предусматривает проверку соб­людения действующих форм документов, последовательности, пол­ноты и правильности заполнения реквизитов документов, соблюде­ния порядковой нумерации и наличия соответствующих подписей в документах.

Арифметическая проверка документов включает правильность проставленных цен в документе, приведенных наценок, скидок, про­изведенных вычислений и таксировок, подсчетов итогов и других арифметических действий, выполняемых при оформлении и обра­ботке документа.

Экспертная проверка дополняет формальную и арифметическую и направлена на выявление подделок в документах. Встречаются раз­личные подделки: дописка текста, букв, цифр, зачеркивание, частич­ное или полное удаление написанного текста, цифровых записей, подделывание подписей и т.п. Они могут быть выявлены при внима­тельном осмотре документа. Обычно доброкачественный документ имеет одинаковые цвет бумаги, печатный текст или чернила, каллиг­рафию письма или шрифт букв, устойчивые цифры и буквы.

При подделках документы не имеют устойчивых признаков. Там, где заменены буквы и цифры, остаются вмятины, местами изменены цвет бумаги, шрифт цифр и букв, окраска печатного текста или цвет чернил. Буквы и цифры выглядят излишне извилистыми, неровны­ми, имеются нарушения в наклоне букв и цифр и другие признаки.

По каллиграфии письма можно отличить женский почерк от мужского. Это необходимо для выявления подделок подписей в до-

кументах. Например, путем обзора подписей в платежной ведомости можно различить те строки, где за разных лиц в получении денег рас­писывалось одно лицо (например, кассир).

Поддельные документы подлежат глубокому изучению. Для этих целей используют другие приемы проверки документов (логическую и встречную проверки), что позволит получить дополнительные до­казательства о подделке документа. Такие документы целесообразно направлять в специальные лаборатории на криминалистическую эк­спертизу. Ее заключение используется для бесспорного доказательс­тва совершенных злоупотреблений.

'При логической проверке путем сопоставления хозяйственной операции, отраженной в документе, с различными взаимосвязанны­ми показателями, событиями, явлениями определяется, была ли объективная возможность ее возникновения.

Например, приведенные в накладной данные о массе и объеме груза сопоставляются с грузоподъемностью или объемом автомоби­ля, на котором перевозился груз, вместительностью тары, указанной в накладной; количество какого-либо сырья или материала, зафикси­рованного в инвентаризационной описи, — с размером площади, на которой он мог храниться, вместимостями цистерн, бочек; количес­тво выпущенной готовой продукции — с производственной мощнос­тью оборудования, цеха, комбината.

Логическая проверка во взаимосвязи с другими методическими приемами проверки документов позволяет выявить сокрытия хище­ний, приписок выполненного объема работ и другие злоупотребления.

При нормативно-правовой проверке устанавливается соответ­ствие совершенной операции действующим правилам, требованиям устава или учредительного документа, законам, нет ли отклонений от утвержденных норм, смет, лимитов и т.п. При их наличии составля­ются расчеты и аналитические таблицы, выясняются последствия и виновные лица, определяется ущерб^ричиненный неправомерны­ми действиями работников предприятия.

I При экономической проверке выясняются экономическая целесо­образность совершенной операции, обоснованность операции источ­никами финансирования, плановыми расчетами, изучаются полу­ченные результаты от данной операции или ее влияние на конечный финансовый результат (прибыль).

Сущность встречной проверки заключается в изучении достовер­ности операций путем сопоставления документов и записей в учет­ных регистрах, относящихся к одним и тем же взаимосвязанным опе­рациям.

Обычно документы составляются в двух и более экземплярах, а отдельные операции оформляются дополнительными документами. Такие документы находятся при отчетах (реестрах) различных мате-

риально ответственных работников. Многократно могут повторять­ся и записи в учетных регистрах бухгалтерского учета. Все это откры­вает большие возможности для встречной проверки изучаемого до­кумента и уточнения достоверности совершенной операции.

При контрольных сличениях остаток на начало проверяемого пе­риода вместе с документированным приходом должен быть равен до­кументируемому расходу вместе с остатком на конец проверяемого периода. Начальные и конечные остатки обычно базируются на дан­ных инвентаризационных описей.

Контрольные сличения применяются преимущественно там, где ведется учет материальных ценностей по наименованиям без указания сортов, марок, номеров и других признаков, имеющих особую цену, при запущенности аналитического учета по отдельным сортам, маркам, но­мерам материальных ценностей и во всех случаях, когда отдельные предприятия прибегают к суммарному учету материальных ценностей.

Контрольные сличения находят широкое применение для провер­ки правильности оприходования и списания в расход отдельных сортов материальных ценностей, достоверности аналитического учета и т.д.

Обратная калькуляция (обратный счет) используется для провер­ки размера необоснованного списания сырья на производство при вы­пуске определенного вида готовых изделий. Сущность этого методи­ческого приема состоит в том, что по фактическому выпуску готовых изделий исчисляется расход сырья в соответствии с установленными нормами за межинвентаризационный период, который сопоставляется с фактически произведенными списаниями сырья по первичным доку­ментам за это же время. В результате этого устанавливают факты неза­конного списания сырья и материалов на производство.

В некоторых случаях возникает необходимость проверки пра­вильности списания сырья, материалов по выпуску готовых изделий в связи с уточненными нормами затрат по заключению специальной экспертизы о действительных затратах сырья и материалов. В этом случае фактически выпущенное количество изделий за изучаемый период умножается на разность между фактически списанным сырь­ем на единицу изделия и реальными нормами согласно заключению специальной экспертизы.

При применении проверки документов по данным корреспондиру­ющих счетов можно выявить документы, по которым совершены не­законные, нецелесообразные операции, и в ряде случаев выявить зло­употребления. Это может выражаться в неверной корреспонденции счетов, несоответствии записей в регистрах бухгалтерского учета приложенным документам, отсутствии бухгалтерских проводок, свертывании сальдо по отдельным счетам,' повторении корреспон­денции в одинаковых суммах по одному и тому же документу, в нео­боснованных документами сторнировочных и дополнительных за­писях на счетах бухгалтерского учета.

Среди методических примеров проверки документов особое мес­то занимает аналитическая (счетная) проверка отчетности и балан­сов. Посредством этого приема изучается обоснованность показате­лей отчетности и балансов данным аналитического и синтетического учета, согласованность показателей в отдельных формах бухгалтер­ской отчетности и баланса, в регистрах бухгалтерского учета и пер­вичных документов.

Этот методический прием обычно применяется в сочетании с дру­гими приемами контроля, что позволяет осуществить не только техни­ческую (счетную) проверку бухгалтерской отчетности и балансов, но и изучить состояние расчетных взаимоотношений с налоговыми и фи­нансовыми органами по платежам налогов и сборов в бюджет, с банка­ми по краткосрочному и долгосрочному кредитованию, а также с дру­гими предприятиями и учреждениями по различным расчетам.

Кроме того, аналитическая проверка отчетов и балансов позволя­ет провести подготовительную работу по подбору и систематизации отчетных материалов для выполнения аналитических расчетов, свя­занных с оценкой финансового состояния предприятия, -

При изучении финансовых результатов и состояния сохранности имущества предприятия широко используется сравнение. С его по­мощью фактические данные, отраженные в отчетности, сопоставля­ются с базисными периодами, плановыми, нормативными и другими показателями.

Для изучения финансовых результатов, приведенных в балансе и отчетности, и раскрытия качественной их стороны используются от­носительные величины, выраженные в коэффициентах, индексах, процентах.

В ряде случаев аудит связан с изучением большого потока докумен­тации и бухгалтерских записей. Поэтому проверка документов и запи­сей в учетных регистрах не может быть сплошной на всех участках про­изводственно-хозяйственной деятельности. В условиях большого по­тока документации и бухгалтерских записей возникает необходимость в выборочном изучении документов и бухгалтерских записей в учет­ных регистрах. В практической работе аудиторы и ревизоры использу­ют различные варианты несплошной проверки документов: проверка части документов за изучаемый период; проверка однородных опера­ций за несколько месяцев, за последний месяц каждого квартала, за последний квартал или даже за последние два месяца.

Наиболее приемлемым является первый вариант. В этом случае риск сводится к минимуму, так как вероятность ошибки может оказать­ся незначительной. В начале производятся разбивки документов на од­нородные группы в зависимости от содержания и места их совершения. Затем производится отбор документов по заданному интервалу выбор­ки. Предположим, что объем исследования операций по расчетному 64

счету за проверяемый период составляет 750 выписок банка с прило­женными к ним оправдательными документами. Заранее нами запла­нирован интервал выборки в 100 единиц. Если на учет взяли первую единицу 50, то в дальнейшем должны быть проверены выписки банка со всеми приложенными документами через каждый интервал в 109 единиц: 150, 250, 350 и так до конца всей совокупности.

Если в результате проверки выписок банка ошибки не будут об­наружены, аудитор решает сам, что он предпримет в дальнейшем. Ли­бо будет верить в безгрешность внутреннего аудита и оставит без про­верки остальные документы по движению средств на расчетном сче­те, или продолжит дальнейшую проверку, снизив интервал выборки. Надо иметь в виду, что чем меньше интервал выборки, тем больше фактор достоверности совершенных операций.

Если в результате выборки документов по интервалу будут выяв­лены ошибки, следует потребовать от администрации перепроверки, всех выписок банка и внесения соответствующих исправлений в ре­гистрах и записях на счетах бухгалтерского учета.

Поиск по сайту: