Нравственно-психологические причины

Этот причинный комплекс налоговой преступности представлен тремя аспектами:

а) негативным отношением к существующей налоговой системе (жесткая налоговая система во многом не стимулирует труд производителя, а наоборот - подталкивает его к сокрытию прибыли и неуплате налогов);

б) низким уровнем правовой культуры;

в) корыстной мотивацией.

Корыстная мотивация имеет определяющее значение. Среди крупных налогоплательщиков немало бывших деятелей теневой экономики, должностных и общеуголовных преступников. Уклонение от уплаты налогов служит им в качестве одного из способов достижения указанных целей.

Часть налоговых преступлений совершается на основе корпоративной, групповой заинтересованности. Имели место факты, когда сокрытые от налогообложения средства использовались руководителями предприятий для развития производства, погашения кредитов, выплаты зарплаты. Здесь усматривается стремление улучшить финансовое состояние своего предприятия и тем самым увеличить его прибыльность в будущем. Оно возникает и реализуется в условиях просчетов политики поддержания предприятий, его сотрудников, особенно когда последним грозят явная или скрытая безработица, невыплата заработной платы.

Проникновение в сферу экономики и установление контроля над ней организованной преступности. С действием именно этого фактора связан рост сокрытия доходов, крупных и особо крупных размерах.

Недостатки уголовной политики государства, в частности практика применения уголовно-правовых норм, предусматривающих ответственность за нарушения налогового законодательства. В России еще не обеспечен принцип неотвратимости наказания за совершенные налоговые преступления. Прежде всего это объясняется тем, что сокрытие доходов (с момента введения в 1992 г. уголовной ответственности) не связывается с понятием тяжкого преступления, наносящего ущерб экономической безопасности государства.

Судебная практика по делам о налоговых преступлениях отличается либерализмом, особенно при назначении наказания и возмещении ущерба.

§ 2. Криминологическая характеристика налоговой

преступности и проблемы ее латентности

Обосновывая необходимость выделения налоговой преступности в качестве самостоятельного вида преступности, мы опираемся на позицию, в соответствии с которой преступления отличаются друг от друга по многим криминологическим параметрам. Не учитывать этого - значит, заведомо не иметь возможности целенаправленно и дифференцированно вести борьбу с различными проявлениями преступности. Ведь неоднородность преступлений требует и различных подходов в борьбе с ними <31>.

--------------------------------

<31> См.: URL: http://www.allpravo.ru/diploma/doc45p0/instrum2717/print2722.html.

С сожалением следует отметить, что становление современной российской налоговой системы сопровождается значительным ростом числа налоговых преступлений и правонарушений. По оценкам специалистов, в результате неисполнения налогоплательщиками своих обязанностей государство ежегодно недополучало от 30 до 40% бюджетных средств. Уклонение от уплаты налогов получило широкое распространение, носит массовый характер и является главной причиной непоступления налогов в государственную казну.

Судить об истинном состоянии налоговой преступности возможно при помощи методов экономико-правового анализа, основывающихся на использовании различной экономической информации. По нашему мнению, о реальных масштабах налоговой преступности в той или иной степени свидетельствуют следующие показатели:

- значительный разрыв между официальными и реальными доходами населения;

- очевидная разница между расходами на потребление отдельных граждан (приобретение в больших объемах валютных ценностей, недвижимости, автомобилей, предметов обстановки и дорогостоящих услуг) и декларируемыми ими доходами;

- скрытая занятость населения (наличие значительного числа работающих на предприятиях, не зарегистрированных в налоговых органах или осуществляющих незаконную предпринимательскую деятельность);

- рост объема денежной наличности, находящейся во внебанковском обороте (использование "черного нала" в расчетах с другими предприятиями, оплате труда);

- обострение кризиса неплатежей, заключающееся в неспособности или нежелании организаций рассчитываться деньгами с другими хозяйствующими субъектами в рамках коммерческой деятельности (преобладание бартерных операций, использование в расчетах векселей и иных ценных бумаг), а также с бюджетом (зачеты, натуральная оплата);

- снижение собираемости налогов, отмечающееся даже в период ожидания сезонного роста поступлений налогов в бюджет;

- увеличение из года в год значительными темпами размера бюджетной недоимки;

- повышение объемов капиталов, незаконно вывозимых за рубеж (открытие счетов в зарубежных банках, приобретение компаний и ценных бумаг за рубежом) <32>.

--------------------------------

<32> См.: Александров И.В. Налоговые преступления: криминалистические проблемы расследования. СПб., 2002. С. 85.

Следует отметить, что в последнее время специалистами предпринимаются успешные попытки использования специальных научных методик для определения масштабов уклонения от уплаты налогов. Например, достигнуть указанного результата предлагается посредством сопоставления предполагаемой базы взимания НДС с фактическими поступлениями по данному налогу. Авторы данной методики предпочли не использовать данные по налогу на прибыль, поскольку у экономических субъектов существуют прямые стимулы скрывать ее (т.е. занижать базу налогообложения), а получение независимых показателей прибыли (помимо тех, которые сообщают организации) практически невозможно <33>.

--------------------------------

<33> См.: Николаенко С., Лиссоволик Я., Мак Фаркар Р. Специальный доклад "Теневая экономика в российских регионах" // Обзор экономики России. Основные тенденции развития. 1997 г. IV / Пер. с англ. М., 1998. С. 238 - 240.

Суть ее заключается в том, что базой взимания НДС на соответствующей территории является совокупный объем добавленной стоимости, оцениваемый органами статистики как валовой региональный продукт (он примерно равен валовому внутреннему продукту, произведенному в рассматриваемом регионе). Однако для определения реальной налоговой базы из валового регионального продукта необходимо вычесть добавленную стоимость в сфере производства благ, освобожденных от налогообложения. База взимания НДС оценивается путем деления поступлений от этого налога и официально регистрируемой задолженности по его уплате на ставку налога (10 - 20%) за анализируемый период. По окончании расчетов, произведенных на основе данной методики, уровень уклонения от уплаты налогов на территории Российской Федерации равен показателю 36,7% (в г. Москве - 41,8%). По всей видимости, эти результаты имеют достаточно высокую степень достоверности, поэтому позволяют оценить реальные размеры налоговой преступности. Однако можно с большой долей уверенности утверждать, что аналогичные расчеты по налогу на прибыль своим итогом имели бы более высокий показатель, так как данный налог в этом смысле является более уязвимым.

Среди основных причин высокой латентности, выделяемых специалистами применительно к экономическим преступлениям <34>, на счет преступлений в сфере налогообложения следует отнести отсутствие потерпевших и иных лиц (кроме органов налогового контроля), заинтересованных в их выявлении. В результате совершения налоговых преступлений прежде всего затрагиваются интересы государства. Население же в основной массе относится к нарушителям налогового законодательства терпимо или даже сочувственно и не только не оказывает содействия государственным контролирующим и правоохранительным органам в их выявлении, но и способствует совершению преступлений. Зачастую работники предприятия знают о нарушениях налогового законодательства со стороны руководителей предприятий, но тем не менее крайне редко предпринимают какие-либо действия для того, чтобы воспрепятствовать этому. Повсеместное распространение получила практика выплаты работникам с их согласия заработной платы из неучтенной денежной наличности и без надлежащего оформления в бухгалтерских документах.

--------------------------------

<34> См.: Лунеев В.В. Преступность XX века. Мировые, региональные и российские тенденции. М., 1997. С. 259.

К числу иных причин высокого уровня латентности налоговой преступности следует отнести:

- изобретательность налоговых преступников;

- тщательную маскировку совершаемых ими налоговых преступлений;

- отсутствие явных следов, указывающих на совершение налоговых преступлений;

- наличие большого промежутка времени (от одного года и более) между моментом совершения и моментом выявления налогового преступления.

Отдельные авторы в качестве искусственных причин латентности называют недостатки в деятельности органов, в обязанности которых входит раскрытие налоговых преступлений <35>.

--------------------------------

<35> См.: Криминология: Учебник для юридических вузов / Под ред. В.Н. Бурлакова, В.П. Сальникова. СПб., 1998. С. 64.

Вышеприведенные показатели позволяют получить общее представление об уровне налоговой преступности. Однако анализ распространенности преступности предполагает также определение ее интенсивности. Основываясь на данных о зарегистрированных фактах налоговых преступлений, можно определить коэффициент налоговой преступности. Коэффициент преступности рассчитывается как отношение числа фактов преступлений и числа лиц, совершивших преступления, к численности населения возраста уголовной ответственности <36>. Если в 1992 г. в Российской Федерации в расчете на 100 тыс. человек, имеющих возраст уголовной ответственности, коэффициент налоговой преступности составлял в среднем чуть более 0,1 преступления, то в 1996 г. - уже 5,7. Доля налоговой преступности в общей структуре преступлений экономической направленности, имевшая первоначально незначительные показатели, за этот же период возросла до 2,3% и стала сопоставима с такими преступными проявлениями, как фальшивомонетничество (3,6%), незаконное предпринимательство (3,8%) или незаконные сделки с валютными ценностями (6,3%).

--------------------------------

<36> См.: Методика анализа преступности: Метод. пособие / Под ред. О.В. Сороки. М., 1986. С. 21.

Априори преступность характеризуется не только количественными, но и качественными показателями. К последним относится структура преступности. Обратившись к показателям 1996 г., можно убедиться в высоком удельном весе в налоговой преступности (73,5%) сокрытий доходов (прибыли) или иных объектов налогообложения. При этом более 55% преступлений данного вида совершалось в особо крупных размерах. Это обстоятельство дополнительно указывает на значительно возросшее число крупных собственников, не желающих по различным причинам платить налоги в государственный бюджет и использующих для этих целей различные ухищрения и маскировки, надеясь избежать разоблачения. Преступления, заключающиеся в противодействии или неисполнении требований налоговой службы в целях сокрытия доходов (прибыли) или неуплаты налогов, составляют 21,8%, уклонение от подачи декларации о доходах - 3,7%, иные - менее 1% <37>. Приведенные данные свидетельствуют о том, что лиц, считающих возможным оказать открытое противодействие органам налогового контроля, гораздо меньше, чем тех, которые склонны использовать различные ухищрения для уклонения от исполнения своих налоговых обязательств. Небольшое количество преступлений, связанных с порядком декларирования доходов физическими лицами, объясняется тем, что неудачная диспозиция соответствующей статьи УК РФ делала ее практически неприменимой. Ответственность же за иные преступления против порядка налогообложения предусматривалась непродолжительное время. Данные 1997 - 1998 гг. свидетельствуют о некоторых изменениях в структуре налоговой преступности, происшедших за последнее время. На уклонение от уплаты налогов с организаций пришлось уже 79,3% всех преступлений в сфере налогообложения; при этом доля преступлений, совершаемых неоднократно, впервые составила за год более 5%. Последний показатель свидетельствует о наличии так называемого специального рецидива, характеризующего степень корыстной направленности налоговых преступников, а следовательно, и о высокой устойчивости налоговой преступности.

--------------------------------

<37> См.: Зрелов А.П., Краснов М.В. Современные способы противодействия организованной экономической и налоговой преступности // Право и политика. 2003. N 11. С. 77 - 82.

Статистика свидетельствует о том, что преступные посягательства, направленные на уклонение от уплаты налога на прибыль, составляют 43,6% от общего числа налоговых преступлений, НДС - 28,4, налогов, уплачиваемых в дорожные фонды, - 6,7, подоходного налога с физических лиц - 3,7, акцизов - 1,2, налога на имущество предприятий - 0,9% <38>. Из этого следует, что налоговые преступления направлены на уклонение от уплаты тех налогов, которые предусматривают наиболее крупные отчисления в бюджет. Иные налоги также достаточно часто оказывались неуплаченными в результате преступных действий, однако это происходило преимущественно из-за того, что они имели общий объект налогообложения с вышеуказанными обязательными платежами. Преобладание преступлений, связанных с неуплатой налога на прибыль, объясняется уязвимостью механизма его исчисления, предусматривающего целый ряд исключений и изъятий, а также наличием льгот по его уплате, которые незаконно используются. В данном случае оказывает влияние и повышенный уровень корыстной мотивации у преступников, ведь удержание в своей собственности полученной прибыли и является их главной целью.

--------------------------------

<38> См.: Варнавская Н. Хороший налогоплательщик - живой налогоплательщик // Коммерсантъ Daily. 2003. 17 окт.

Основную налоговую нагрузку в Российской Федерации несут организации, поэтому наибольшее распространение получили преступления, связанные с исчислением и уплатой налогов с юридических лиц. Из общего числа числившихся на учете юридических лиц лишь 436 тыс. (16,6%) вносят платежи регулярно, 1 млн. 307 тыс. (49,8%) имеют задолженность перед бюджетом и около 787 тыс. (29,9%) не представляют бухгалтерскую отчетность, не платят налоги или находятся в налоговом розыске <39>. Практика показывает, что налоговые преступления совершаются в различных хозяйствующих субъектах независимо от форм их собственности. Однако следует отметить, что в организациях, основывающихся на частной форме собственности, выявляется более 80% таких преступлений. Такая закономерность определяется тем, что право управления на предприятиях, основанных на частной форме собственности, как правило, принадлежит ограниченному кругу лиц. Обычно руководящие органы на таких предприятиях возглавляются их фактическими владельцами, а должный внутренний финансовый контроль отсутствует.

--------------------------------

<39> См.: Там же.

Определенный интерес представляет также распределение нарушений налогового законодательства по сферам деятельности налогоплательщиков. На долю предприятий, осуществляющих торговлю продуктами питания, приходится 23,8% налоговых правонарушений; торгующих товарами народного потребления - 15,9; занимающихся оказанием услуг - 12,1; осуществляющих финансово-кредитные операции - 9,3; торгующих недвижимостью - 7,9; производящих продукцию металлообработки и машиностроения - 7,2; осуществляющих нефтедобычу и нефтепереработку - 5,1; предприятий металлургии - 1,8; производителей химической и нефтехимической продукции - 1,5; производителей электроэнергии - 0,7% <40>. Таким образом, вышеприведенные данные позволяют сделать вывод о том, что подавляющее число налоговых правонарушений совершается в торговой сфере. Владельцы предприятий торговли стремятся получать оплату наличными деньгами за реализуемые ими товары, что позволяет им использовать денежную наличность во внебанковском обороте, что, в свою очередь, значительно затрудняет осуществление налогового контроля и способствует сокрытию денежных средств от налогообложения. Проанализируем состояние налоговой дисциплины в различных сферах предпринимательской деятельности.

--------------------------------

<40> См.: Федеральные органы налоговой полиции России: итоги 2001 года // Налоговая полиция. 2002. N 3. С. 2.

Огромные налоговые потери несет государство на рынке алкогольной продукции. Несмотря на принимаемые Правительством РФ меры по восстановлению государственной монополии на оборот спирта и алкогольной продукции, взять его под должный налоговый контроль до сих пор не удается.

Таким образом, тема криминологического анализа налоговой преступности актуальна еще и в связи с имеющимися проблемами совокупности налоговых преступлений и незаконного предпринимательства. Эта тема затронута в Постановлении Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 04.07.1997 N 8 "О некоторых вопросах применения судами Российской Федерации уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов".

Пункт 4 данного Постановления устанавливает, что в соответствии с Законом Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц" (прекратил действие в связи с введением в действие НК РФ) налогообложению подлежат доходы, полученные физическим лицом в связи с осуществлением им любых видов предпринимательской деятельности.

Разделяют данную точку зрения и некоторые специалисты. Так, В.П. Верин отмечает: "...действия виновного, занимающегося предпринимательской деятельностью без регистрации или без специального разрешения либо с нарушением условий лицензирования и уклоняющегося от уплаты налога с доходов, полученных в результате такой деятельности, надлежит квалифицировать по совокупности преступлений, предусмотренных соответствующими частями ст. ст. 171 и 198 УК РФ" <41>.

--------------------------------

<41> См.: Верин В.П. Преступления в сфере экономики. М., 2001. С. 101.

Однако п. 4 Постановления Пленума по законам логики подлежит переработке. Предпринимательская деятельность, осуществляемая физическим лицом без разрешения, лицензии или с нарушением условий лицензирования, является незаконной, а соответственно, не подлежащей налогообложению. Доходы, полученные от такой деятельности, являются преступными и в полном объеме подлежат изъятию в пользу государства.

В случае привлечения физического лица к ответственности за уклонение от уплаты налогов с доходов, полученных в результате незаконного предпринимательства, государство как бы признает легальность полученного дохода, так как только законно полученные доходы подлежат налогообложению.

Таким образом, уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов с доходов, полученных от незаконной предпринимательской деятельности, наступать не может <42>.

--------------------------------

<42> См.: URL: http://www.allpravo.m/diploma/doc45p0/instmm2717/prmt2722.html#_ftnref11.

§ 3. Виды налоговых правонарушений

Как уже говорилось, согласно ст. 106 НК налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Налоговым кодексом установлена ответственность.

Практика применения норм НК поставит вопрос о разграничении налоговых правонарушений и таких правонарушений, как налоговые преступления, административные правонарушения, гражданско-правовые деликты. Важнейшие их различия представлены ниже (табл. 11).

Таблица 11

Классификация противоправных деяний в налоговой сфере <43>

--------------------------------

<43> См.: Гуев А.Н. Постатейный комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации. Часть первая. Разделы I - VII. Главы 1 - 20 // Система "ГАРАНТ".

Поиск по сайту: